TurinysĮvadas1.Valdymo apskaitos samprata 42. Valdymo apskaitos funkcijos 72.1. Dėmesio atkreipimas 72.2. Matavimas 82.3. Problemų radimas ir sprendimas 10Išvados 12Literatūra 131. Valdymo apskaitos samprataValdymo apskaita padeda įgyvendinti verslo procesų pažinimą iš įmonės pozicijų: išreiškia įmonės tikslus, matuoja veiklos rezultatus, vertina kaštus, patirtus realioje veikloje ar tikėtus būsimoje veikloje, sistemina informaciją taip, kad ji objektyviai ir greitai informuotų vadovus apie veiklos būklę ir diktuotų galimus sprendimus.Pasak S.Stoškaus, ”valdymo apskaita yra organizacijos vidinės ekonominės ir vadybinės informacijos matavimo, kaupimo, analizės, atskaitomybės ir sklaidos procesas, kurio tikslas – objektyviai ir greitai informuoti vadovus apie buvusią, esamą ar būsimą valdymo objektų būklę“. (Stoškus S., 2002, Bendrieji vadybos aspektai).Apskaitos informacijos vartotojai yra vadovai ir vadybininkai, kurie planuoja, valdo ir kontroliuoja organizacijos veiklą, kasdien svarstydami (analizuodami) situaciją ir priimdami valdymo sprendimus. Šie žmonės priima sprendimus, remdamiesi valdymo apskaitos informacija. Jiems svarbu, kad juos pasiekianti informacija būtų kuo labiau pritaikyta įvairioms valdymo užduotims teisingai išspręsti. Valdymo apskaitos vaidmuo – suteikti informaciją sprendimo reikalaujančioje valdymo situacijoje.Valdymo apskaita registruoja, apdoroja, kaupia ir apibendrina konkrečių laikotarpių duomenis, teikia informaciją apie valdymo objektų būklę ir judėjimą, apie visas ūkines finansines operacijas, vykstančias įvairiuose įmonės padaliniuose. Tai sudaro sąlygas priimti pagrįstus valdymo sprendimus ir juos kontroliuoti. Ji teikia informaciją apie tam tikrų ekonominių rodiklių susidarymą. Taigi valdymo apskaita daugiausia dėmesio skiria tokiai informacijai, kuri būtų panaudota įmonės viduje jos veiklai planuoti, valdyti ir kontroliuoti. Valdymo apskaita skirta padėti visų įmonės valdymo lygių daruotojams priimti teisingus sprendimus ir pasiekti veiklos efektyvumą. Kaip teigia J.Mackevičius, „ypač svarbus valdymo apskaitos uždavinys – teikti informaciją apie išlaidų susidarymą ir įmonės padalinių veiklą. Valdymo apskaita padeda ne tik atsakyti į klausimą, kiek ir kokių išlaidų reikia padaryti gaminant tam tikrą produktą, bet ir kiek ir kokių išlaidų nereikėtų daryti“. (Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita bendrojoje buhalterinės apskaitos sistemoje). Vadybininkų tikslas – siekti uždirbti daugiau pajamų. Todėl natūralu, kad, norint uždirbti daugiau pajamų, reikia padaryti ir daugiau išlaidų. Valdymo apskaita pateikia tikslų atsakymą, kiek ir kokių išlaidų reikėtų padaryti, kad įmonė gautų daugiau pajamų. Taigi valdymo apskaita numato ne tik išlaidų mažinimo, bet ir tam tikrų išlaidų didinimo galimybes.
Valdymo apskaitos būtinumą lemia jai keliami tikslai. Pasak J.Mackevičiaus, „pagrindiniai valdymo apskaitos tikslai yra šie:1. Teikti informaciją įmonės vadovybei veiklai valdyti, operatyviniams ir perspektyviniams valdymo sprendimams priimti;2. Apskaičiuoti produkcijos ir paslaugų faktinę savikainą bei nustatyti išlaidų nukrypimus nuo standartų;3. Kontroliuoti, planuoti ir prognozuoti įmonės padalinių veiklą bei jos ekonominį efektyvumą;4. Sukurti patikimą kainodaros bazę;5. Numatyti ir parinkti efektyviausius įmonės veiklos plėtojimo būdus ir galimybes, t.y. kurti įmonės veiklos politiką“. (Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita bendrojoje buhalterinės apskaitos sistemoje). Valdymo apskaitai būdingas analitinis aspektas. Apskaičiuota, kad valdymo apskaitoje apie 70 – 80 proc. informacijos sudaro ekonominės analizės informacija ir tik apie 20 – 30 proc. – apskaitinė informacija.Valdymo apskaita, kaip mokslas ir praktinis dalykas, susiformavo iš išlaidų apskaitos ir produkcijos savikainos kalkuliavimo, pamažu plėtojosi ir toliau plečianti savo ribas. Dabar, kalbant apie valdymo apskaitą, nepakanka pasakyti, kad ji teikia informaciją apie išlaidas valdymo sprendimams priimti. Valdymo apskaitos reikšmė gerokai padidėjo. Ji, kaip teigia J.Mackevičius, „neša atsakomybę už būsimų ūkinių operacijų būklę, už teisingą jų efektyvumo įvertinimą“. (Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita bendrojoj…e buhalterinės apskaitos sistemoje). Todėl kai kurie specialistai valdymo apskaitą vadina atsakomybės apskaita. Vienas iš svarbiausių valdymo apskaitos bruožų yra jos analitiškumas, t.y. jos teikiamų duomenų suskaidymas į tam tikras grupes pagal tam tikrus požymius vietos ir laiko atžvilgiu. Tokie duomenys ypač vertingi įmonės vadovybei priimant sprendimus.Vadybai svarbu, jog tikslai derėtų ne tik su įmonės vidinėmis galimybėmis, bet ir su išorinės aplinkos analizės išvadomis. Šiuo metu valdymo apskaitos informacija naudojama ne tik taktiniams uždaviniams spręsti, bet ir strateginei kontrolei bei planavimui.Kiekybinė informacija valdymo apskaitoje išreiškiama nebūtinai piniginiais vienetais. Pagrindžiant valdymo sprendimus, kartais svrabiau žinoti, „kaip patikimai“, „kaip greitai“, arba atsakyti į kitus ne financinius klausimus. Todėl informacija yra matuojama natūriniais (apimties), laiko ir įvairiausiais santykiniais vienetais. Kuo skiriasi valdymo apskaita nuo finasinės apskaitos? Vadovai, atsakingi už finansų apskaitą organizacijoje, rūpinasi, jog išoriniai informacijos vartotojai – akcininkai, kreditoriai, mokesčių administratoriai – laiku gautų tikslias ataskaitas apie įmonės finasinę būklę per ataskaitinį laikotarpį, taip pat, kad tos ataskaitos būtų parengtos, laikantis įstatymų ir norminių aktų reikalavimų, vartojant vienodus terminus. Valdymo apskaita padeda įgyvendinti verslo procesų pažinimą iš įmonės pozicijų: išreiškia įmonės tikslus, matuoja veiklos rezultatus, vertina sąnaudas, patirtas realioje veikloje ar tikėtinas būsimoje veikloje, sistemina informaciją taip, kad ji objektyviai informuotų vadovus apie veiklos būklę ir diktuotų galimus sprendimų būdus.1 lentelėFinansų ir valdymo apskaitos skirtumai Finansų apskaita Valdymo apskaitaAuditorija (informacijos vartotojai) Išoriniai informacijos vartotojai: akcininkai, kreditoriai, mokesčių administratoriai. Vidiniai informacijos vartotojai: darbininkai, vadybininkai, vadovaiTikslai Informuoti ir atsiskaityti išorinei auditorijai apie visos įmonės rezultatus. Informuoti vidinę auditoriją – vadovus ir vadybininkus, priimančius valdymo sprendimus, užtikrinti atskirų veiklos grandžių darbo kontrolę ir suderinamumą.Laiko perspektyva Istorinis ataskaitų pobūdis (praėjusio ketvirčio, pusmečio ar metų rezultatai); ataskaitos pateikiamos pavėluotai Ataskaitos orientuojamos į ateities rezultatus (veiklos planai bei sprendimų pasėkmių prognozės): duomenys atspindi esamą laiko momentą. Apribojimai Apskaita išoriškai reguliuojama įstatymų, norminių aktų, tarptautinių standartų. Informacija nėra skleidžiama išoriniams vartotojams, todėl nereguliuojama išoriškai.Informacijos matavimas Tik financiniai mato vienetai. Finansiniai ir fiziniai mato vienetai, atspindintys gamybos, tiekimo ir pardavimų veiklų, vartotojų ir konkurentų savybes.Informacijos objektai Apibendrintas objektas – finansiškai savarankiška organizacija ir jos padalinys. Organizacija suskaidoma į daugelį savitų informacijos objektų – padalinių, skyrių, veiklų, produktų, vartotojų grupų ir t.t.Kadangi finansų apskaitos funkcijos labiau orientuotos į finansinių duomenų kaupimą bei galutinių rezultatų fiksavimą, tai neaprėpia informacijos, kuri padėtų vadovams tinkamai (greitai ir tiksliai) atlikti vadybos funkcijas: planavimą, valdymą ir kontrolę.
Valdymo apskaitoje specialistai rengia pritaikytas ataskaitas, kurių sistema padeda vadovams ir vadybininkams priimti sprendimus, kurie tobulintų veiklą, mažintų kaštus, stiprintų gamybos sąsajas su vartotojų poreikias ir kt. Finansų ir valdymo apskaitos skirtumai pasireiškia šiais požiūriais: auditorija (informacijos vartotojai), tikslais, laiko perpektyva, apribojimais, informacijos matavimu ir objektais….2. Valdymo apskaitos funkcijosValdymo apskaita kuriama tam, kad atliktų tris tik jai būdingas funkcijas, kurias bendriausiai galima apibūdinti taip: dėmesio atkreipimas, matavimas ir problemų sprendimas.1 pav. Valdymo apskaitos funkcijos organizacijos vadybos cikle2.1. Dėmesio atkreipimasOrganizacijos vadovams kasdien reikia informacijos, padedančios jiems aptikti problemas arba sėkmę. Priklausomai nuo vadovo atsakomybės ir lygio bei patikėtos srities, jiems rūpi skirtingi valdymo objektai. Pavyzdžiui, marketingo vadovui svarbiausia informacija, susijusi su išorine organizacijos aplinka (vartotojais, rinkos struktūra, konkurentų kainomis, kainų ir pardavimų pokyčiais ir pan.). Tuo tarpu gamybos vadovui bus svarbūs kokybės ir kaštų klausimai, kurie atspindi organizacijos vidinę perspektyvą. Pasak A.Jurkšienės, „valdymo apskaitos dėmesys, prilausomai nuo vadybininkų poreikio informacijai, gali būti atkreipiamas į skirtingas situacijas: vidines valdymo situacijas bei išorines valdymo situacijas“. (Jurkšienė A., 2002, Valdymo apskaita)
2 lentelėVidinių ir išorinių valdymo situacijų palyginimas
Vidinės valdymo situacijos Išorinės valdymo situacijosValdymo apskaita orientuojasi į istorinę perspektyvą – analizuoja praeities operacijas. Valdymo apskaita orientuojasi į ateities perspektyvą – numato įvairių planų rezultatus.Valdymo apskaitos taikinys – vienas verslo vienetas. Valdymo apskaita pateikia informaciją apie verslo vienetą kitų verslo vienetų (veikų) kontekste, rinkos kontekste.Valdymo apskaitos taikinys – vienas apskaitos periodas. Valdymo apskaita pateikia vieno apskaitos periodo periodo rezultatus ilgo laikotarpio analizėje.Valdymo apskaita nukreipia sprendimo priėmimą į vieną išvadą (kriterijų). Valdymo apskaita kreipia dėmesį į sprendimo priėmimo aplinką, nuoseėklumą ir į sprendimo pasekmes.Valdymo apskaita kreipia dėmesį į konkrečios veiklos ar padalinio įvertinimą organizacijoje. Valdymo apskaita kreipia dėmesį į konkurenciją tarp veiklų.
Valdymo apskaita analizuoja esamas veiklas. Valdymo apskaita analizuoja potencialias veiklas.Valdymo apskaita nesprendžia organizacijos narių tarpusavio komunikavimo efektyvumo problemų. Valdymo apskaita kreipia dėmesį į komunikavimo efektyvumą.Vidinėse valdymo situacijose valdymo apskaita koncentruoja dėmesį į konkrečių dalinių uždavinių sprendimą viename kuriame padalinyje, veikoje, į vieną produktą, vieną periodą.Išorinėse valdymo situacijose valdymo apskaita išplečia požiūrį ir atkreipia dėmesį į bendrą organizacijos būseną ir jos dinamiką. Tuo tikslu palyginami atskiri padaliniai, produktai, periodai ir kiti daliniai objektai, t.y sisteminama informacija sukaupta vidinėse valdymo situacijose.2.2. MatavimasValdymo apskaitos matavimo funkcijos užduotis – tiksliai ir kompleksiškai matuoti ir įrašais fiksuoti informaciją apie fizinius ir piniginius dydžius, susijusius su valdymo objektų analize ir planavimu tiek strateginiu, tiek operatyviuoju lygiu.Sėkmingam valdymui svarbu stebėti pokyčius ir atsižvelgti į juos ir strateginiu, ir veikos (proceso) lygiu.Strateginiame valdyme reikia kiekybinės ir kokybinės informacijos, padedančios nustatyti veikos tikslų išraišką, stebėti pokyčius produktų pardavimo rinkoje, veiklos tendencijas kiekviename verslo vienete, palyginti tarpusavyje skirtingus verslo vienetus.Strateginiame lygyje informacija matuojama rodikliais, kurie paprastai gali būti palyginami tarp skirtingų organizacijų – pavyzdžiui, rinkos augimo tempas, pelningumo indeksas ir pan.Pasak S.Stoškaus, „proceso(veiklos) matavimas suteikia galimybę nuolatos stebėti tam tikrus veiklos rezultatus, kurie yra svarbiausi ir akivaizdžiausiai atspindi organizacijos laimėjimus, siekiant užsibrėžtų tikslų“. (Stoškus S., 2002, Bendrieji vadybos aspektai)Veiklos matavimas pastaruoju metu susilaukia ypatingo mokslininkų ir praktikų dėmesio ir tapo savarankiškai besivystančia valdymo apskaitos tyrimų sritimi. Veiklos matavimas įvertina aktualiąją veiklą (jos rezultatus) per ištisą vertės grandinę, t.y jis nusako rodiklius, kurie atspindi proceso (judėjimo per vertės grandinę) svarbiausius bruožus: kryptingumą (ar nenutolstama nuo tikslų); greitį (ar lanksčiai ir be „atsiprašome, bet…“) patenkinami vartotojų poreikiai);
efektyvumą (ar tikslai pasiekiami, nešvaistant be reikalo išteklių).Veiklos matavimo sistema nustato veiklos įvertinimo rodiklius, atspindinčius svarbiausius veiklos bruožus. Kad ši sistema tinkamai atliktų savo uždavinius, ji turėtų:apibūdinti kiekvieną veiką atskirai ir visą vertės grandinę (organizaciją) bendrai vartotojų požiūriu, įvertinti kiekvieną veiką pagal vartotojui svarbius veiklos rezultatus, pateikti įvertinimus visapusiškai ir glaustai, įvertinimus pateikti suprantamai ir su jais supažindinti organizacijos nariusVartotojų poreikiai diktuoja kriterijus, kuriais turėtų būti nustatomos tokios rodiklių sistemos, kuriose įvertinami kritiniai sėkmės veiksniai: kokybė, aptarnavimas (paslaugos), kaštai.Kad sėkmės kriterijai būtų įgyvendinti, vadyba stengiasi juos valdyti (t.y. veikti jų pokyčius). Todėl šie kriterijai išreiškiami rodikliais, kurie atspindi valdomos veiklos rezultatus, už kuriuos atsako kuri nors organizacijos grandis.Signaliniai veiklos rodikliai – tai veiklos matavimo rodikliai, skirti atspindėti valdomos veikos rezultatams per kritinius sėkmės veiksnius. Signaliniai veiklos rodikliai organizacijoje matuojami nuolatos. Jie padeda stebėti įmonės būseną ir sėkmę, siekiant jos tikslų.3 lentelėSignalinių rodiklių pavyzdžiaiKritiniai sėkmės veiksniai Signaliniai rodikliaiAptarnavimas Naujų vartotojų skaičiusPrarastų vartotojų skaičiusUžsakymo įvykdymo laikasVartotojo pretenzijų išnagrinėjimo laikasKokybė Vartotojo pretenzijų skaičius vienam tūkstančiui užsakymųVartotojų apklausų skaičiusLaiku aptarnautų užsakymų procentasKaštai Produkto kaštų santykis su konkurentų analogaisProdukto gyvavimo laiko kaštaiPasak A. Jurkšienės, „proceso (veiklos) matavimui padeda Veikų vadybą (angl. Activity Based Management, sutr. ABC), kuri siekia efektyvaus veikų darbo remiasi informacija apie veikas, jų kuriamą vertę ir kaštus“. (Jurkšienė A., 2002, Valdymo apskaita). Veikų vadybą įgyvendinti padeda šie metodai: veikų analizė veikų kaštų apskaita (angl. Activity Based Costing).Veikų analizės metu sisteminiu požiūriu įvertinama vertės kūrimo proceso struktūra. Veikas analizuojant, apibūdinami esantys (ar projektuojami) veikų tikslai, jie sisteminami, braižoma jų struktūrograma, veikos klasifikuojamos pagal vertę. Vadovai numato pirmenybes – kurias veikas vystyti, kurias pertvarkyti, kurių atsisakyti.
Veikų kaštų apskaita (sutr. ABC) – tai kaštų apskaitos org…anizavimas tokiu būdu, kad būtų gaunama informacija apie kiekvienos veikos vykdymui (veiklai) sunaudotus finansinius išteklius – kaštus. ABC padeda tiksliai įvertinti veiklos ekonominį efektyvumą – jos sukurtos vertės ir sunaudotų išteklių santykį. ABC valdymo apskaitoje pasitelkiamas ne tik veiklos matavimui, bet ir produktų, paslaugų, vartotojų pelningumui įvertinti.2.3. Problemų radimas ir sprendimasĮvairaus lygio vadovai atlieka savo funkcijas, spręsdami problemas, t.y. priimdami sprendimus, įeinančius į jų atsakomybės ribas. Jiems tenka atsakyti į klausimus, susijusius su alternatyvių projektų pasirinkimu, su plano įgyvendinimo kliūčių pašalinimu, darbuotojų parinkimu bei skatinimu ir pan. Tokių problemų sprendimas visada priklauso nuo sprendėjų – vadovų. Jie skiriasi savo motyvacija, rizikavimo laipsniu, vadovavimo stiliumi. Taigi skirtingų vadovų pasirinkimas, sprendžiant tą pačią problemą, gali būti skirtingas. Pasak S.Stoškaus, „valdymo apskaitos funkcijos problemų radimo ir sprendimo srityje yra tokios:• sukurti objektyvios informacijos bazę, kuri padėtų vadovams aptikti ir įvardinti problemą;• nustatyti priežastis, kurios ją sukėlė ir jų poveikio įtaką• modeliuoti situacijos vystymosi prognozes, paėmus vieną ar kitą sprendimą, ir nustatyti optimalų sprendimo būdą“. (Stoškus S., 2002, Bendrieji vadybos aspektai)Sprendimų priėmimas yra tam tikras procesas, kuris kartais gali gana ilgai užtrukti. Įvairūs autoriai skiria nevienodus sprendimų priėmimo etapus. Kaip teigia J.Mackevičiaus, „yra šie etapai:1. Problemos atsiradimas ir jos tyrimas.2. Alternatyvų nustatymas.3. Alternatyvių veiksnių įtakos kiekvienai ūkinei operacijai analizė.4. Sprendimo priėmimas (geriausios alternatyvos pasirinkimas).5. Sprendimo padarinių analizė (grįžtamasis ryšis)“. (Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita – sprendimų priėmimo sistema). Pirmame (problemos atsiradimo, jos tyrimo) etape buhalteris turi numatyti visus galimus veiksmų variantus, kurie galėtų padėti vadovybei išspręsti problemą. Kada numatyti alternatyvūs veiksmai, buhalteris turi parengti informaciją kiekvienam variantui (apskaičiuoti galimas išlaidas, reikalingus išteklius ir finansinį rezultatą). Kai visa informacija surinkta, vadovybė gali išrinkti geriausią variantą. Kai išrinktas variantas pritaikomas, buhalteris turi atlikti šio varianto rezultatų analizę ir pateikti ją vadovybei. Kaip matome, buhalteris dalyvauja visuose valdymo sprendimo priėmimo etapuose teikdamas tam tikrą informaciją.
Priimant valdymo sprendimus, svarbu įvardinti ir išanalizuoti visus veiksnius. Juos priimtas skirstyti į dvi grupes: kiekybinius ir kokybinius. Kiekybiniai veiksniai yra tokie, kuriuos galima išreikšti skaičiais, pvz., tiesioginės medžiagų išlaidos, darbininkų darbo užmokestis, energijos išlaidos ir kt. Kokybinių veiksnių neįmanoma išreikšti skaičiais, tačiau jie aiškiai suvokiami, pvz., draugiški ir stabilūs santykiai su medžiagų tiekėjais, vartotojų poreikiai ir pan. Buhalteriai turi stengtis kuo daugiau veiksnių išreikšti skaičiais.Praktika rodo, kad dažnai nesilaikoma sprendimų priėmimo nuoseklumo, pvz., gerai neišaiškinus problemos esmės, jau siūlomi įvairūs sprendimo variantai, kurie tokiais atvejais paprastai būna neteisingi. Valdymo sprendimų kokybė labiausiai priklauso nuo vadybininkų profesinės kompetencijos, nuo jų sugebėjimo įvertinti alternatyvas, nustatyti, kokį pelną duos įvairūs alternatyvūs veiksmai. Daugelis sprendimų yra susiję su ateities įvykiais, kuriuos sunku nuspėti, todėl labai svarbu turėti kuo tikslesnę ir patikimesnę informaciją. Vadybininkai visuose valdymo sprendimų priėmimų etapuose turi gauti iš buhalterių tikslius atsakymus apie įvairius įmonės veiklos rodiklius ir galimus jų pokyčius.IšvadosValdymo apskaita registruoja, apdoroja, kaupia ir apibendrina konkrečių laikotarpių duomenis, teikia informaciją apie valdymo objektų būklę ir judėjimą, apie visas ūkines finansines operacijas, vykstančias įvairiuose įmonės padaliniuose. Tai sudaro sąlygas priimti pagrįstus valdymo sprendimus ir juos kontroliuoti. Ji teikia informaciją apie tam tikrų ekonominių rodiklių susidarymą. Taigi valdymo apskaita daugiausia dėmesio skiria tokiai informacijai, kuri būtų panaudota įmonės viduje jos veiklai planuoti, valdyti ir kontroliuoti. Valdymo apskaita skirta padėti visų įmonės valdymo lygių darbuotojams priimti teisingus sprendimus ir pasiekti veiklos efektyvumą.LiteratūraJurkšienė A., 2002, Valdymo apskaita, Vilnius. P. 8-23.Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita bendrojoje buhalterinės apskaitos sistemoje // Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos. Nr.16 (256). P. 7Mackevičius J., 2003, Valdymo apskaita – sprendimų priėmimo sistema // Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos. Nr.22 (262). P. 2.Stoškus S., 2002, Bendrieji vadybos aspektai. Šiauliai. P. 199-211