Turinys
Įvadas 31.Metinės finansinės atskaitomybės parengimas ir vadovo atsakomybė 42.Metinės finansinės atskaitomybės struktūra 52.1.Įmonės apskaitos politika 52.2.Balansas 62.3.Pelno (nuostolio) ataskaita 62.4.Pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaita 72.5.Pinigų srautų ataskaita 82.6.Paaiškinamasis raštas 83.Kokią naudingą informaciją teikia finansinė atskaitomybė 93.1.Finansinės atskaitomybės duomenų analizė 104.Metinė ataskaita kaip įvaizdžio formavimo priemonė 114.1.Aprašomoji dalis 124.2.MDA analizė 134.3.Finansinė dalis 134.4.Dizainas – įmonės vizitinė kortelė 134.5.Metinė ataskaita – efektyvi komunikacijos priemonė 145.Įmonės vadovo statusas ir materialinė atsakomybė 155.1.Įmonės vadovo atsakomybės ribos 166.Administracinė ir baudžiamoji atsakomybė už buhalterinės apskaitos tvarkymą 186.1.Aplaidus įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymas 196.2.Apskaitos duomenų neišsaugojimas 196.3.Apgaulingas įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymas 206.4.Atsakomybės subjektai 217. Atskaitomybės parengimas ir vadovo atsakomybė Vilniaus miškų urėdijoje 23Išvados 25Naudotos literatūros sąrašas 26Priedai 27ĮvadasRengiant finansinę atskaitomybę svarbu ne tik suvokti apskaitos objektų esmę, bet ir suprasti pačios apskaitos sąvoką. Buhalterinę apskaitą supanti itin sudėtinga ir nuolat kintanti aplinka formuoja poreikius apskaitos informacijai, apskaitai, jos vedimo metodams bei procedūroms. Keičiantis apskaitą formuojančiai aplinkai, neišvengiamai turi keistis ir apskaita, jos prioritetai netgi apskaitos darbuotojų ir verslininkų mąstymo būdas. Apskaitos metamorfozės – jos virsmo iš pasyvios ūkinių procesų registravimo priemonės aktyvia sudedamąja ūkinių procesų dalimi – verčia geriau suprasti buhalterinės apskaitos ir finansinės atskaitomybės teiginius. Tai sudaro visas prielaidas tinkamam apskaitos duomenų panaudojimui viduje – gauti sprendimams priimti būtiną informaciją, kuri savo ruožtu padės pasiekti aukščiausią įmonėje gaunamo pelno lygį. Taip pat labai svarbu suvokti apskaitos ir jos teikiamos informacijos svarbą ir įtaką momentiniams valdymo sprendimams. Apskaitos principų realizavimas praktinėje veikloje – sudaro visas prielaidas sėkmingam įmonės darbui. Įmonė, siekdama sėkmingo darbo, vadovaujasi bendraisiais apskaitos principais, apskaitos metodais ir taisyklėmis, skirtomis ūkio subjekto apskaitai tvarkyti ir finansinei atskaitomybei sudaryti bei pateikti. Ūkio subjekto vadovas pasirenka apskaitos politiką ir ją įgyvendina, atsižvelgdamas į konkrečias sąlygas, verslo pobūdį ir vadovaudamasis apskaitos standartais. Taigi, sėkmingas apskaitos tvarkymas priklauso nuo įmonėje vedamos apskaitos politikos, kurią savo įsakymais turi reglamentuoti įmonės vadovai. Šio darbo tikslas – išanalizuoti finansinės atskaitomybės parengimo tvarką, pagrįstą įstatymais, jos struktūrą, principus, sistemą, metodus, paskelbimą vartotojams ir parodyti, kaip už šiuos visus aspektus yra atsakingas įmonės vadovas. Įrodymus pagrįsti konkrečios įmonės pavyzdžiu.1.Metinės finansinės atskaitomybės parengimas ir vadovo atsakomybėKiekvienų metų pradžioje įmonių buhalterijose pradedamas didelis ir atsakingas darbas – rengiama įmonės metinė finansinė atskaitomybė, kuri parodo, kaip įmonei sekėsi verslas praėjusiais ūkiniais (finansiniais) metais. Įmonių akcininkai, būdami pagrindiniai atskaitomybės duomenų vartotojai, remdamiesi jais vertina savo paskirtos įmonės administracijos tų metų darbą, kartu sprendžia pelno paskirstymo bei įvairius strateginius veiklos klausimus. Akcininkų sprendimai šiais klausimais nemažai priklauso nuo to, kaip bus parengtos finansinės ataskaitos, kaip išsamiai jose bus atspindėta įmonės veikla bei jos rezultatai ir kokia bus atskaitomybėje pateiktos informacijos kokybė bei patikimumas. Pagal šiuo metu galiojančio Akcinių bendrovių įstatymo reikalavimus (ir uždarųjų akcinių) bendrovių savininkai turi susirinkti ir apsvarstyti praėjusių ūkinių metų veiklos rezultatus, patvirtinti tų metų finansinę atskaitomybę bei atlikti kitas įstatyme numatytas su tuo susijusias procedūras ne vėliau kaip per 4 mėnesius pasibaigus eiliniams ūkiniams metams. Taigi, jeigu įmonės ūkiniai (finansiniai) metai sutampa su kalendoriniais, tai reikia atlikti iki einamųjų metų balandžio 30 d. tačiau pagal to paties įstatymo nuostatas akcininkams metinė finansinė atskaitomybė turi būti prieinama susipažinti ne vėliau kaip likus 30 kalendorinių dienų iki metinio ataskaitinio susirinkimo. Todėl pati metinė finansinė atskaitomybė gali būti parengta vėliausiai kovo pabaigoje. Valstybinės mokesčių inspekcijos atitinkamiems regioniniams skyriams įmonės savo metinę finansinę atskaitomybę, jau patvirtintą akcininkų susirinkime, turi pateikti iki einamųjų metų balandžio 30 d. Jeigu įmonės metinė finansinė atskaitomybė yra įstatymų numatyta tvarka audituojama nepriklausomo auditoriaus, tai įmonės akcininkai turi gauti jau auditoriaus patikrintą atskaitomybę kartu su auditoriaus išvada. Taip metinei atskaitomybei parengti skiriamas laikas dar labiau sutrumpėja, nes, savaime suprantama, auditorius parengtos ir jam pateiktos finansinės atskaitomybės duomenų tikrumo ir teisingumo nei per dieną, nei per savaitę nepatikrins. Todėl ,norint, kad metinės finansinės atskaitomybės parengimas praeitų sklandžiai, tai yra visi rengimo darbai būtų atlikti tinkamai ir laiku, šių darbų organizavimui reikia skirti gana daug dėmesio. Tuo turi būti tiesiogiai suinteresuotas ne tik įmonės vyriausiasis buhalteris, bet ir įmonės vadovas, nes galiausiai juk jis ir pagal įstatymus atsako už finansinės atskaitomybės parengimą. Be abejo, pats vadovas nei rengia finansinę atskaitomybę, nei ją tikrina, tačiau jis turi sudaryti atitinkamas sąlygas buhalterijos darbuotojams, kad šie galėtų kokybiškai atlikti jiems pavestus darbus. Kaip minėta, akcininkai gali įvertinti savo paskirtos administracijos darbą per ataskaitinius metus iš esmės tik remdamiesi gautos metinės finansinės atskaitomybės duomenimis. Atitinkamose metinės atskaitomybės ataskaitose pateikiami įvairūs įmonės veiklos rodikliai, kurie komercinių paslapčių išsaugojimo tikslais yra gana apibendrinti. Tačiau akcininkams tokių apibendrintų duomenų apie įmonę ir jos veiklos rezultatus ir turi pakakti, nes jie juk nedalyvauja einamajame įmonės valdyme.2.Metinės finansinės atskaitomybės struktūraMetinę finansinę bendru atveju sudaro tokios ataskaitos: balansas, pelno (nuostolio) ataskaita, pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaita, finansinės būklės pakitimų (pinigų srautų) ataskaita ir paaiškinamasis raštas. Įmonėms, kurių turtas nesiekia 5 mln. litų, grynosios pardavimų pajamos per ataskaitinius metus – 10 mln. litų, o per metus išmokėtų darbuotojams atlyginimų suma yra mažesnė nei 6 000 minimalių atlyginimų, leidžiama rengti sutrumpintą metinę finansinę atskaitomybę. Ją sudaro sutrumpintos formos (tai yra dar labiau agreguoti) balansas ir pelno (nuostolio) ataskaita, pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaita ir glaustesnis nei pirmuoju atveju paaiškinamasis raštas. Jeigu bent du iš išvardintų trijų įmonės veiklą išreiškiančių kriterijų dvejus metus iš eilės viršija nurodytus dydžius, tokia įmonė turi rengti visą, o ne sutrumpintą, metinę finansinę atskaitomybę. Pilnai atskaitomybei parengti reikia aukštesnės buhalterių kvalifikacijos nei rengiant sutrumpintą atskaitomybės variantą. Be to, pirmuoju atveju atskaitomybės parengimas yra ir darbo imlesnis.2.1.Įmonės apskaitos politika
Sudarant finansinę atskaitomybę turi būti vadovaujamasi bendraisiais apskaitos principais, paskaitos vedimo tvarką reglamentuojančiais norminiais aktais ir įmonės apskaitos politika. Įmonės apskaitos politika – tai įmonės pasirinkti ir atitinkamu būdu pasitvirtinti apskaitos metodai ir taisyklės, skirti įmonės buhalterinei apskaitai tvarkyti ir finansinei atskaitomybei parengti. Tai reiškia, kad pasirengtoje apskaitos politikoje įmonė turi galimybę pati nuspręsti, kokiais apskaitos principais, metodais ir taisyklėmis bus vadovaujamasi sudarant finansinę atskaitomybę. Tačiau pačių nusistatyto apskaitos vedimo taisyklės, savaime suprantama, negali prieštarauti bendriesiems apskaitos principams ir buhalterinės apskaitos informacijai atitinkamuose norminiuose aktuose keliamiems reikalavimams. Atsižvelgiant į buhalterinės apskaitos vedimo taisyklų pasirinkimą, gali būti išvesti visiškai skirtingi tos pačios įmonės atitinkamo laikotarpio veiklos rezultatai. Todėl finansinėje atskaitomybėje pateiktos informacijos vartotojai turėtų žinoti, kokiais principais, metodais ir taisyklėmis įmonė vadovaujasi registruodama ūkines operacijas buhalterinėje apskaitoje ir sudarydama finansinę atskaitomybę. Įmonės vadovai turi skirti pakankamą dėmesį, nes būtent jie pagal įstatymą yra atsakingi už įmonės apskaitos politikos patvirtinimą.2.2.BalansasPagrindinė finansinės atskaitomybės ataskaita – įmonės balansas – jo duomenys vartotojams parodo, kokio dydžio (ir struktūros) ilgalaikės bei trumpalaikės paskirties turtą įmonė turėjo ataskaitinių metų pradžioje bei pabaigoje. Taip pat balanse parodomos įmonės įsipareigojimų tiekėjams sumos, įsipareigojimai valstybinėms institucijoms, darbuotojams, kitiems asmenims, skolos bankams bei kiti įmonės piniginiai įsipareigojimai. Balanso savininkų nuosavybės dalyje pateikiamas akcinio kapitalo dydis, skirstant pelną sudaryti rezervai, gautas finansavimas subsidijų ar dotacijų forma, įmonės suformuoti atidėjimai būsimų laikotarpių išlaidoms bei kai kurie savininkų nuosavybei priskirtini rodikliai. Visi šie balanse atskaitinių metų pradžioje ir pabaigoje pateikiami rodikliai leidžia savininkams, neturintiems galimybės gauti išsamesnių duomenų apie įmonę, gana greitai (be išsamios analizės) susidaryti bendrą vaizdą apie įmonės finansinę būklę, jos stabilumą, ar, pavyzdžiui, pakanka jai turto piniginiams įsipareigojimams padengti ir pan. Balanso, kaip nė vienos kitos finansinės ataskaitos, duomenys dažniausiai ir plačiausiai naudojami įvairiems santykiniams rodikliams apskaičiuoti, pavyzdžiui, mokumo rodikliams, savininkų nuosavybės ir skolų santykio bei kitiems rodikliams, kurie dažnai būna įdomūs (neretai jie būna labiau įdomūs nei realiai naudingi kokiems nors sprendimams priimti) įmonių savininkams.2.3.Pelno (nuostolio) ataskaitaKitoje ne mažiau svarbioje finansinės atskaitomybės ataskaitoje – pelno (nuostolio) ataskaitoje – pateikiami duomenys apie įmonės per ataskaitinius metus uždirbtas grynąsias pardavimų pajamas iš jos pagrindinės arba, kitaip tariant, tipinės veiklos (pagamintos produkcijos ar perparduoti nusipirktų prekių pardavimų bei paslaugų klientams teikimo) bei apie šioms pajamoms tiesiogiai tenkančias sąnaudas (parduotų prekių bei suteiktų paslaugų savikainą). Taip pat šioje ataskaitoje matyti, kokios buvo ataskaitiniais metais įmonės pardavimų veiklos sąnaudos (sąnaudos, patirtos reklamuojant ir parduodant ataskaitiniais metais prekes ir paslaugas) bei kokios bendrosios ir administravimo sąnaudos. Paprastai būtent pastarasis rodiklis dėl savo dydžio bei nepakankamai apibrėžtos paskirties įmonės savininkams kelia nerimą, o kartais net ir nepasitenkinimą. Tai normalu, nes paprastai bendrosios ir administravimo sąnaudos sudaro santykinai nemažas sumas, o savininkams nėra lengva suprasti, kokią konkrečią naudą įmonei duoda tų sąnaudų darymas. Todėl vadovai turėtų būti pasiruošę tinkamai argumentuoti tokių sąnaudų reikalingumą įmonės veiklai. Be to, jie turi stengtis optimizuoti šias sąnaudas, atitinkamai organizuodami įmonės ir atskirų jos padalinių veiklą. Pelno (nuostolio) ataskaitoje pateikiami duomenys apie iš netipinės įmonės veiklos, taip pat iš įmonės finansinės bei investicinės veiklos uždirbtas pajamas bei tas veiklas vykdant patirtas sąnaudas. Paprastai šios sumos sudaro nedidelį lyginamąjį visų įmonės pajamų bei sąnaudų svorį. Jeigu minėtų pajamų ir/ar sąnaudų lyginamasis svoris gerokai išaugo, tai dažniausiai signalizuoja apie negerus pokyčius įmonės veikloje. Kitaip tariant, net ir reikšmingas pajamų iš kitos nei pagrindinė veiklos lyginamojo svorio visose pajamose išaugimas (kartu padidėjus ir absoliučiai tokių pajamų sumai), gali tik atrodyti kaip teigiamas dalykas, nes iš tiesų tai reiškia, kad įmonės pagrindinė veikla (kuriai vykdyti įmonė ir buvo įkurta) akivaizdžiai silpnėja ir įmonė pradeda „gyventi“ iš šalutinės (neretai atsitiktinio pobūdžio) veiklos. Tai rodo, kad įmonės vadovai nebesugeba vykdyti akcininkų numatytos įmonės veiklos strategijos. Kartu su minėtais rodikliais pelno (nuostolio) ataskaitoje pateikiami tarpiniai bei galutiniai įmonės ataskaitinių metų veiklos rezultatus atspindintys rodikliai: bendrasis pelnas (ar nuostolis), apibendrinančiai rodantis įmonės pagrindinės veiklos pelningumą, veiklos pelnas (ar nuostolis), parodantis įmonės veiklos pelningumą, įvertinus ir pardavimų bei įmonės bedrąsias, ir administravimo sąnaudas, ir galiausiai pelno (nuostolio) prieš apmokestinimą bei grynojo pelno (nuostolio) rodikliai, parodantys, kiek per ataskaitinius metus padidėjo savininkams priklausantis turtas.2.4.Pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaitaKitoje metinės finansinės atskaitomybės ataskaitoje – pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaitoje – pateikiami duomenys apie ataskaitinių metų galutinį veiklos rezultatą (pelną arba nuostolį), skirtą paskirstymui, šio rezultato paskirstymą rezervams, tantjemoms, dividendams bei kitiems tikslams ir likusį po paskirstymo rezultatą – nepaskirstytą pelną (arba nepadengtą nuostolį). Ši ataskaita parengiama pagal visuotinio akcininkų susirinkimo priimtus sprendimus dėl uždirbto pelno paskirstymo (ar patirto nuostolio kompensavimo). Pačiam akcininkų susirinkimui parengiamas ir pateikiamas svarstyti administracijos siūlomas pelno paskirstymo (nuostolio padengimo) projektas, kurį savininkai turi patvirtinti, esant reikalui, prieš tai jį pakoregavę pagal savo norus (tai normalu, nes skirstyti uždirbtą pelną ar spręsti, kaip padengti patirtus nuostolius, yra įmonės savininkų reikalas).2.5.Pinigų srautų ataskaitaPaskutinė iš pagrindinių finansinės atskaitomybės ataskaitų – pinigų srautų ataskaita – apibendrintai rodo piniginių lėšų judėjimą (įplaukas ir išlaidas) per ataskaitinius metus atskiruose įmonės veiklos baruose. Šiaip tokia ataskaita yra labai naudinga ne tik išoriniams atskaitomybės informacijos vartotojams, bet ir patiems įmonės vadovams, nes iš jos vaizdžiai matyti, iš ko įmonė gauna pinigų ir kam juos išleidžia. Bėda tik ta, kad dabartinė valdžios patvirtinta pinigų srautų ataskaitos forma yra nelabai vykusi, nes joje pateikiama informacija yra sunkiai suprantama jos vartotojams. Be specialaus pasirengimo dabar įmonių pildomų tokių ataskaitų daugelio straipsnių apskritai neįmanoma suvokti. Nemažai reikšmingos informacijos apie judėjimą šioje ataskaitoje pasislepia „tarp eilučių), todėl be specialių komentarų nagrinėti tokią ataskaitą, galima sakyti, net neprasminga. Todėl įmonių vadovams, norintiems akivaizdžiai pamatyti, kaip įmonėje juda pinigų srautai, reikia užsakyti iš savo vyriausiojo buhalterio parengti vidinėms reikmėms skirtą pinigų srautų ataskaitą, sudarytą vadinamuoju tiesioginiu būdu (valdžios patvirtinta forma pildoma netiesioginiu būdu) – šiuo būdu parengta ataskaita yra gerokai informatyvesnė.2.6.Paaiškinamasis raštasDažnai anksčiau aptartų pagrindinių finansinių ataskaitų duomenų nepakanka norint sudaryti teisingą vaizdą apie įmonės veiklos efektyvumą ataskaitiniais metais ir jos finansinę būklę. Todėl, siekiant tai kompensuoti, visi reikšmingi papildomi duomenys apie įmonės veiklą atspindimi paaiškinamajame rašte prie finansinės atskaitomybės. Šio dokumento struktūra ir turinys yra tik iš dalies reglamentuoti atitinkamuose norminiuose aktuose. Visą paaiškinamąjį raštą galima suskirstyti į dvi dalis: valdžios patvirtintos formos pažymų (tam tikros formos ir struktūros lentelių) rinkinį bei pastabas, kuriose pačios įmonės pasirinkta forma pateikiami kiti reikšmingi duomenys apie įmonę. Pirmojoje paaiškinamojo rašto dalyje (pažymose) pateikiami detalesni nei pagrindinėse ataskaitose duomenys apie įmonės turimą ilgalaikį materialųjį ir nematerialųjį turtą, finansinį turtą, akcinį kapitalą, įmonės skolas tretiesiems asmenims, įmonės turimas teise ir jos įsipareigojimus, kurie apskritai neatspindimi balanse (pavyzdžiui, įmonės laidavimai už kitus asmenis jų kreditoriams), bei labiau detalizuojami kai kurie kiti įmonės veiklos rodikliai. Antrojoje paaiškinamojo rašto dalyje (pastabose) pateikiama reikšminga informacija apie įmonę ir jos veiklą praėjusiais ataskaitiniais metais bei naujų ataskaitinių metų pradžioje (laikotarpiu tarp paskutinės praėjusių ataskaitinių metų dienos ir visuotinio akcininkų susirinkimo datos). Be to, šiose pastabose dar turi būti trumpai aprašyta ir įmonės vykdoma apskaitos politika, už kurios patvirtinimą įmonėje pagal įstatymus irgi atsako administracijos vadovas. Taip pat šioje paaiškinamojo rašto dalyje įmonės administracija, jei reikia, gali atitinkamai aprašyti visus ankstesnėse ataskaitose nepaminėtus akcininkams reikšmingus faktus, atspindinčius įmonės vadovų priimtų vadybos sprendimų poveikį įmonės veiklai, jos rezultatams ir perspektyvoms. Tokie faktai gali būti labai įvairūs, pavyzdžiui, naujų pardavimo taškų įsteigimas, reikšmingas parduodamų prekių asortimento pakeitimas ar praplėtimas, esminis prekybos formų pakeitimas ir pan. Pateikiant visą šią informaciją paaiškinamajame rašte, viena vertus, reikia suteikti savininkams kuo daugiau jiems svarbios informacijos apie įmonę, antra vertus, stengtis neatskleisti įmonės komercinių paslapčių. Kaip minėta, metinėje finansinėje atskaitomybėje pateikiami tiki ganėtinai apibendrinti įmonės veiklos duomenys, be to, dauguma jų yra dar ir pasenę, tai yra nebeatitinkantys tų duomenų svarstymo metu esančios padėties. Todėl pagal metinėje finansinėje atskaitomybėje esančią informaciją ir tegalima priimti tik gana apibendrintus, strateginius sprendimus dėl įmonės veiklos. Tačiau tai visiškai atitinka akcininkų vaidmenį įmonės valdymo procese. Įmonės vadovams ir vadybininkams einamųjų (taip pat ir tam tikrų strateginių) sprendimų priėmimui skirti visai kitos – menedžmento (arba vadybos) apskaitos duomenys, kurie atspindimi įmonės vidinėje atskaitomybėje. Šios atskaitomybės duomenys yra visai kitokio pobūdžio, suformuoti pagal kitus principus nei finansinėje atskaitomybėje, be to, jie yra visiškai slapti, todėl jokiu būdu neturi būti prieinami įmonėje nedirbantiems asmenims, kartu ir įmonės savininkams.3.Kokią naudingą informaciją teikia finansinė atskaitomybėĮmonės finansiniams metams pasibaigus, parengiama metinė finansinė atskaitomybė, kurioje pateikiama informacija apie tai, kaip įmonė dirbo visus metus, ko pasiekė, ką prarado, kaip pasikeitė jos finansinė padėtis. Finansinė atskaitomybė gali atsakyti į daugelį investuotojus dominančių klausimų, tik reikia mokėti tinkamai interpretuoti jos duomenis. Tačiau dar nedažnas finansinės atskaitomybės vartotojas gali tvirtai pasakyti, kad teisingai supranta visų finansinės atskaitomybės ataskaitų straipsnių reikšmes ir geba iš jų gauti reikiamą informaciją apie įmonės veiklos efektyvumą. Taigi, čia aptarsiu kaip naudotis pagrindinių finansinės atskaitomybės ataskaitų rodikliais, siekiant gauti daugiau naudingos informacijos apie įmonės veiklą. Įmonės metinę finansinę atskaitomybę sudaro balansas, pelno (nuostolio) ataskaita, pinigų srautų pakitimų ataskaita (šios ataskaitos nepildo mažos ir vidutinės įmonės), pelno (nuostolio) paskirstymo ataskaita ir paaiškinamasis raštas. Kiekviena iš šių finansinių ataskaitų pateikia informaciją apie įmonę ir jos veiklą skirtingais pjūviais. Balansas rodo, kokio dydžio ir struktūros turtu disponuoja įmonė ir kam tas turtas priklauso (savininkams ar įmonės kreditoriams). Pelno (nuostolio) ataskaita pateikia duomenis apie pelno uždirbimo procesą (uždirbtas pajamas ir patirtas sąnaudas) per ataskaitinius metus. Pinigų srautų ataskaita rodo, kur per šiuos metus įmonė panaudojo turimus pinigus ir kaip susidarė esamas pinigų likutis. Paaiškinamasis raštas – tai savitas vadovas, kuris paaiškina daugelio atskaitomybės straipsnių formavimo principus, įmonėje taikomos buhalterinės apskaitos politiką, pateikia detalizuotus svarbiausius balanso straipsnius.3.1.Finansinės atskaitomybės duomenų analizėFinansinės atskaitomybės vartotojai, gavę ataskaitas, atsižvelgdami į tai, kokia informacija apie įmonės veiklą juos domina, susitelkia ties atitinkamomis ataskaitomis ir jų rodikliais. Labiausiai nagrinėjamos ataskaitos yra balansas ir pelno (nuostolio) ataskaita. Bendru atveju visą finansinės atskaitomybės duomenų analizės procesą galima suskirstyti į tokius etapus:• Finansinės padėties ir veiklos rezultatyvumo nustatymas ataskaitinių metų pabaigoje;• Finansinės padėties pakitimų, susidariusių per ataskaitinį laikotarpį, identifikavimas;• Finansinės padėties ir veiklos rezultatyvumo pasikeitimo išsiaiškinimas;• Finansinės padėties ir veiklos rezultatyvumo keitimosi tendencijų numatymas. Finansinė atskaitomybė gali būti analizuojama lyginant vieną jos rodiklį su kitu. Tam gali būti sudaromas balansas, išreikštas ne litais, o santykiniais rodikliais, lyginant kiekvieną balanso straipsnį su vienu ir tuo pačiu baziniu skaičiumi. Baziniu balanso straipsniu dažniausiai parenkama visa turto suma. Pavyzdžiui, sakydami, kad įmonė turi atsargų už 3 milijonus litų, tuo beveik nieko nepasakome. Tačiau, jeigu pasakysime, kad atsargos sudaro trečdalį viso įmonės turimo turto, tai jau galime teigti, kad atsargos yra pagrindinis įmonės turtas, kurio dydį lemia įmonės veiklos specifika, arba gal tiesiog vadybininkai nesusitvarko su savo darbu ir užsako per daug prekių atsargų, kurios parduodamos kur kas lėčiau. Taigi antruoju atveju turime pagrindą spėlionėms, kurių pirmuoju atveju netgi nekilo. Išreiškus visus balanso straipsnius procentais, galima daryti tam tikras pirmines išvadas dėl įmonės veiklos efektyvumo. Finansinė atskaitomybė gali būti nagrinėjama ir kitų tos pačios pramonės šakos įmonių finansinės atskaitomybės rodiklių atžvilgiu. Mums nieko reikšminga gali nepasakyti konkrečios įmonės ilgalaikio turto dydis, jeigu nežinosime, koks yra įprastinis tos pačios šakos įmonių tokio turto dydis. Pavyzdžiui, įmonės balanse ilgalaikis turtas sudaro didumą viso turimo turto. Iš pirmo žvilgsnio gali atrodyti, kad ši įmonė turi problemų su likvidumo rodikliais. Tačiau, įsigilinus į įmonės veiklos specifiką ir pasidomėjus kitų panašių įmonių balanso duomenimis, gali paaiškėti, kad įmonės veiklai yra būtinas tokio dydžio ilgalaikis turtas. Vienerių metų rodikliai negali suteikti pakankamai informacijos apie tai, kaip įmonei sekasi siekti savo tikslų bei numatyti veiklos tendencijas. Todėl, analizuojant įmonės veiklą, pravartu palyginti tos pačios įmonės kelerių metų veiklos rezultatus tarpusavyje. Kad būtų akivaizdžiau, reikėtų palyginti kelerių metų duomenis, išreiškiant juos ne absoliučiais skaičiais, bet procentais. Ko gero, prasmingiausia palyginti trejų metų įmonės veiklos rodiklius. Galime paimti pirmųjų (iš trejų metų laikotarpio) metų atskaitomybę kaip pagrindą ir visų kitų metų rodiklių pasikeitimus palyginti su pirmųjų metų duomenimis. Pasakyti, kad įmonės uždirbtas pelnas padidėjo per trejus metus šimtu tūkstančių, tai reiškia beveik nieko nepasakyti. Tačiau jeigu šalia absoliučios pelno sumos bus pateikta informacija, kad įmonės pelnas per trejus metus padidėjo dvigubai, tai kiekvienas galės padaryti išvadą, kad įmonės padėtis gerėja ir galima drąsiai investuoti į jos veiklą.4.Metinė ataskaita kaip įvaizdžio formavimo priemonėAtsižvelgiant į vykstančius ekonominius ir politinius procesus, vidaus bei užsienio politiką Lietuvoje, keičiasi ir verslo organizavimo modeliai. Verslininkų akys krypsta į naujas rinkas, vis daugiau lietuviškų kompanijų planuoja bei organizuoja veiklą užsienyje, investuoja į tarptautinius projektus bei plėtrą už šalies ribų. Tai įpareigoja tvarkyti buhalterinę apskaitą bei finansinę atskaitomybę pagal tarptautinius standartus, o stabili plėtra, augimas, patikimumas ir finansinis „skaidrumas“ – vieni iš pagrindinių rodiklių, rodančių sėkmingą kompanijos veiklą. Metinė ataskaita – vienas pagrindinių dokumentų, kuris atspindi finansinę kompanijos padėtį rinkoje ir supažindina su šia informacija akcininkus, potencialius investuotojus, klientus, partnerius bei vartotojus. Metinė ataskaita – svarbus dokumentas pradedant darbą ar plečiant veiklą tarptautiniu lygiu, siekiant išlaikyti ar pritraukti investuotojus ir t.t. Pasak specialistų, profesionaliai parengta metinė ataskaita yra nauja galimybė, papildanti kitas verslo plėtros galimybes tie vidaus, tiek užsienio rinkose. Kalbant apie kompanijos kultūrą, metinė ataskaita jau seniai tapo ne tik kompanijos stabilumo liudininku, parodančiu aukštą vadovybės profesionalumą, bet ir neatsiejama įvaizdžio dalimi. Prieš pradedant rengti metinę ataskaitą, pravartu prisiminti vieną paprastą, bet praktišką taisyklę: kam, ką ir kodėl norime pasakyti? STA kompanijos atlikto tyrimo duomenimis, iš 26 informacijos šaltinių, kuriais remiantis investuotojai priima sprendimus, metinė ataskaita pagal svarbą užima 5 vietą. Kai kurios kompanijos savo metines ataskaitas naudoja kaip marketingo įrankį. Akcininkai ir patarėjai finansų klausimais yra ne tik pirkėjai – jie yra svarbūs kaip asmenys, formuojantys nuomonę. Todėl pavyzdžiui, Jungtinėje Karalystėje įmonių vadovai metines ataskaitas papildo produktų sąrašais, specialiais pasiūlymais, pateikdami atskirus lapus su tam tikrais rodikliais, indeksais ir pan. štai Kalamazoo, kurdama savo verslo dokumentų sistemas, remiasi mintimi, kad daugelis kompanijos akcininkų yra potencialūs pirkėjai. O maisto įmonių grupė RC į metinę ataskaitą įsegė kitokios spalvos puslapį su pietų receptu, panaudodama savo pačių gaminamus produktus. Pasak specialistų, metinėms ataskaitoms daugiausia dėmesio skiria akcinės bendrovės bei įvairūs fondai, turintys vadinamųjų svetimų pinigų, už kurių panaudojimą reikia atsiskaityti, kad ateityje finansavimas iš išorinių šaltinių ne nutrūktų, o augtų. Šiuo metu nėra itin giežtų standartų, reikalavimų, taikomų metinėms ataskaitoms. Viena vertus, kuo labiau laikomasi standartų rengiant metines ataskaitas, tuo lengviau investuotojui perprasti pateiktą informaciją. Kita vertus, reikalavimai metinėms ataskaitoms rengti nuolat kinta, todėl reikia nuolat stebėti pokyčius, o metinę ataskaitą rengti pagal šių dienų esamų ar potencialių investuotojų poreikius. Nors metinė ataskaita yra unikalus kiekvienos kompanijos produktas, kurio tiek turinys, tiek dizainas keičiasi metai iš metų, potencialūs investuotojai tikisi rasti standartinės informacijos, kurią sudaro šios pagrindinės dalys:• Aprašomoji;• MDA;• Finansinė.4.1.Aprašomoji dalisMetinėje ataskaitoje paprastai pateikiamas kompanijos vadovybės kreipimasis, įžanginis žodis, skirtas akcininkams, potencialiems investuotojams, klientams ir partneriams. Tai puiki galimybė pristatyti vadovybę, sprendimus priimantį personalą, papasakoti apie planus ir galimybes. Toliau pasakojama apie pačią kompaniją:• Kompanijos istorija;• Laimėjimai;• Įgyvendinti projektai (produktai, paslaugos ir t.t.);• Ateities planai. Kaip atskirą informaciją apie įgyvendintus socialinius kompanijos projektus galima įtraukti (ir vis plačiau tai naudojama tarptautinėse kompanijose) labdaros, rėmimo projektus, akcijas.4.2.MDA analizėŠiuolaikinis investuotojas, atsivertęs metinę ataskaitą, paprastai iš anksto žino, kokia informacija jį domina. Metinė ataskaita dažniausiai yra pirminis dokumentas, su kuriuo susipažįsta investuotojas, rinkdamas, analizuodamas bei tirdamas informaciją apie kompaniją. Skaitydamas metinę ataskaitą, investuotojas į vertina vadovybės gebėjimą:• Analizuoti kompanijos finansinės ir ūkinės veiklos rezultatus;• Palyginti dabartinę įmonės padėtį su ankstesniais veiklos laikotarpiais;• Sisteminti informaciją bei priimti šiuolaikinius valdymo bei vadybos sprendimus. Ši analizė vadinama tarptautiniu terminu – MDA. Jis plačiai vartojamas siekiant apibūdinti gebėjimą analizuoti, sisteminti, daryti išvadas, kuriomis remiantis bus priimami ateities sprendimai. Remdamiesi kompanijos RSM tyrimu, apie 91 proc. investuotojų pažymi, kad metinė ataskaita yra vienas patikimiausių informacijos šaltinių apie kompaniją.4.3.Finansinė dalisFinansinėje metinės ataskaitos dalyje pateikiama praėjusio laikotarpio finansinė kompanijos ataskaita, audito išvados bei pastabos apie finansinę ataskaitą, komentarai. Pastarieji duomenys – tiksliai, aiškiai ir suprantamai pateikti – kuria skaidrios finansiniu požiūriu kompanijos įvaizdį. Taip metinė ataskaita tampa labai rimtu dokumentu, apibrėžiančiu kompanijos praėjusio laikotarpio finansinę būklę bei numatančiu veiklos strategiją ateičiai.4.4.Dizainas – įmonės vizitinė kortelėRengiant metinę ataskaitą svarbu, kad užsakovas / klientas ir metinės ataskaitos rengėjas dirbtų kaip partneriai, komanda, o ne kaip :standartinis užsakovas“ ir „vykdytojas“. „Padarykite, kad būtų gražu…“ – dažnai tenka išgirsti užsakovo pageidavimą. Apipavidalinant metinę ataskaitą galima ir reikėtų panaudoti kompanijos logotipą, pavadinimą, parenkant tinkamas spalvas, šriftą ir t.t. galima teigti, kad išorinis metinės ataskaitos vaizdas, dizainas – tai kompanijos ir jos darbuotojų vizitinė kortelė. Metinės ataskaitos dizainas turėtų atspindėti kompanijos veiklos sritį, pabrėždamas jos įvaizdžio individualumą, unikalumą. Išoriniam metinės ataskaitos vaizdui taip pat turėtų būti skiriamas deramas dėmesys. Metinės ataskaitos turinys privalo būti informatyvus ir įdomus, o apipavidalinimas – patrauklus akiai. Vargu ar reklamos kompanija, besispecializuojanti lauko reklamos gamyboje, galėtų būti rimtas partneris rengiant metinės ataskaitos pateikimo koncepciją. Metinės ataskaitos apipavidalinimo koncepcija turi ne tik apimti tikslinę auditoriją, kuri informaciją dažnai suvokia stereotipiškai, vizualiai, bet ir nenutolti nuo kompanijos vertybių standartų. Dėl to kuriant metinę finansinę ataskaitą turėtų aktyviai dalyvauti pats klientas bei grupė profesionalų – ryšių su visuomene patarėjas / konsultantas (vidinis ir išorinis), psichologas, dizaineris ir fotografas. Pastarojo vaidmuo taip pat svarbus, jeigu fotografiją naudojame kaip informacijos perteikimo priemonę. Dažnai viena nuotrauka gali pakeisti 10 žodžių ir būti informatyvesnė nei tekstas. Tam tikslui gali būti panaudoti įvairūs fotografijos žanrai. Vienos kompanijos yra UŽ nuotraukų naudojimą metinėse ataskaitose, kitos – PRIEŠ. Priežasčių yra įvairių, tačiau, specialistų teigimu, nuotraukose įamžinti kompanijos įvykiai, vadovaujantysis personalas leidžia sukurti didesnę atvirumo nuotaiką, o kartu ir pristatyti teigiamą kompanijos įvaizdį. Populiarėja metinių ataskaitų pateikimas kompaktiniuose diskuose su filmuota medžiaga, kurioje galima susipažinti su vadovybe, gauti informacijos apie organizuotus susirinkimus, kuriuose buvo priimami sprendimai, pateikiamos veiklos ataskaitos ir t.t. Tie patys metinių ataskaitų rengimo principai galioja ir labdaringoms organizacijoms bei viešosioms komunalinėms įmonėms. Net ir privačios kompanijos gali pateikti metines ataskaitas, kurios taps vertinga komunikacijos priemone išorinėms ir vidinėms auditorijoms. Net jei organizacija nusprendžia viešai neskelbti visos finansinės ataskaitos, nederėtų atmesti tikimybės, kad metinė ataskaita gali tapti ypač vertinga medžiaga pranešimui spaudoje apie įmonės plėtrą, rezultatus.4.5.Metinė ataskaita – efektyvi komunikacijos priemonėIš tiesų investuotojai – viena pagrindinių tikslinių auditorijų, kuriai adresuotas šis dokumentas, dėl to jiems ir skiriama daugiausia dėmesio. Tačiau tarptautinės kompanijos vis plačiau metines ataskaitas bei kitus vidinius leidinius naudoja efektyviai vidinei komunikacijai. Paprastai kompanijų darbuotojai noriai skaito paskelbtas įmonės finansines ataskaitas. Didžiojoje Britanijoje atliktim tyrimai parodė, kad trys ketvirtadaliai darbuotojų, gavusių metines finansines ataskaitas, jas perskaitė, ir tik 2 proc. apklaustųjų prisipažino į jas nė nežvilgtelėję. Maždaug du trečdalius darbuotojų šie dokumentai sudomino, o beveik pusė jų teigė norį gauti daugiau informacijos. Taigi metinė ataskaita, kaip ir kiti darbuotojams skirti leidiniai, publikacijos, turi būti traktuojama kaip viena iš komunikacijos priemonių. Metinės ataskaitos kopijos turi būti prieinamos įmonės darbuotojams – jas galima pakabinti personalo skyriaus skelbimų lentoje. Ataskaitos kopijas turi gauti kiekvienas jų paprašęs darbuotojas. Jokios aplinkybės nesuteikia kompanijai teisės neplatinti metinės ataskaitos kopijų. Diskriminacija teikiant informaciją gali būti labai pavojinga. Metinė ataskaita turėtų būti prieinama visiems darbuotojams, dėl to pravartu turėti ataskaitą, būtent personalui skirtą, šio dokumento versiją, kurioje dažniausiai nusakoma kompanijos verslo pozicija, visapusiškai atskleidžiama bendra kompanijos padėtis. Toks pristatymas nėra prieinamas finansinėms auditorijoms, kurioms nėra svarbi iliustruota kompanijos veiklos analizė. Lygiai taip pat standartinis finansinis pristatymas ne visuomet yra suprantamas kiekvienam darbuotojui. Reguliarių ataskaitų, skirtų darbuotojams, formos gali būti labai įvairios: laikraštukas, išspausdintas ant šviesaus vienspalvio popieriaus, ar spalvotas bukletas. Taip pat reguliarias ataskaitas darbuotojai gali gauti paskambinę specialiu telefono numeriu. Tokios komunikacijos priemonės, kurioms reikia nedaug išlaidų, taip pat gali būti naudojamos reikalingai informacijai sužinoti, taip pat pat įgyjant didesnį darbuotojų pasitikėjimą, pagarbą ir lojalumą kompanijai.5.Įmonės vadovo statusas ir materialinė atsakomybėTiek įmonės akcininkai, tiek tretieji asmenys, kurie bendrauja su įmone teigia, kad už viską atsako įmonės vadovas. Tačiau ar taip yra iš tikrųjų. Šiame skyriuje kaip tik bus apžvelgiama, kokias pareigas turi įmonės vadovas ir kokia jam gali iškilti atsakomybė, jei jis šių pareigų nevykdo ar vykdo netinkamai. Analizės objektu pasirinksime labiausiai Lietuvoje paplitusios juridinio asmens formos – uždarosios akcinės bendrovės- vadovą. Šiame skyriuje nebus nagrinėjama įmonės vadovo atsakomybė už administracinės teisės pažeidimus ir baudžiamuosius nusižengimus bei nusikaltimus. Pagal LR Darbo kodekso 1 straipsnį DK „reglamentuoja darbo santykius su šiame Kodekse ir kituose norminiuose teisės aktuose nustatytų darbo teisių ir pareigų įgyvendinimu ir gynyba. Atskirų darbo santykių sričių reglamentavimo ribas nustato šis Kodeksas, taip pat pagal šio Kodekso nustatytas ribas kiti įstatymai ir Vyriausybės nutarimai“. LR akcinių bendrovių įstatymo nustatyta, kad „administracijos vadovu gali būti veiksnus fizinis asmuo, su kuriuo sudaroma darbo sutartis“. Taigi su įmonės vadovu, kaip ir su bet kuriuo kitu įmonės darbuotoju, sudaroma sutartis. Tačiau LR įstatymai rodo, kad administracijos vadovo ir bendrovės santykiai nėra paprasti darbo santykiai ir vadovams, nors ir dirbantiems tuo pačiu juridiniu pagrindu – pagal darbo sutartį, gali būti taikomos skirtingos nei kitiems įmonės darbuotojams taisyklės, nustatančios atsakomybę. Panagrinėsiu, kokie vis dėlto santykiai sieja įmonę ir jos vadovą – civiliniai ar darbo. Šis klausimas aktualus nustatant įmonės vadovo kaip valdymo organo teisinį statusą ir ypač reikšmingas sprendžiant įmonės vadovo atsakomybės klausimą, nes civilinės teisės normos nustato skirtingas atsakomybei taikomas taisykles nei darbo teisės normos. Civilinė atsakomybė grindžiama visiško žalos atlyginimo principu, o darbuotojo turtinė atsakomybė pagal darbo teisę yra ribota. Pagal DK „darbuotojas privalo atlyginti visą padarytą žalą, bet ne daugiau kaip jo trijų vidutinių mėnesinių darbo užmokesčių dydžio, išskyrus atvejus, nustatytus šio Kodekso 255 str.“ Taip pat skiriasi procesiniai ypatumai (taikant materialinę atsakomybę pagal darbo teisę įrodinėjimo našta tenka darbdaviui ir kt.). Be to, jei pripažinsime, kad įmonės vadovą ir įmonę sieja darbo teisiniai santykiai, tai vadovo atleidimo iš darbo pagrindų reikėtų ieškoti tik DK. Tam, kad atsakytume į klausimą, koks yra įmonės vadovo statusas ir atsakomybė, panagrinėsime, kokią įmonės vadovo kompetenciją nustato norminiai aktai, palyginsime, kuo įmonės vadovo teisinės padėties įtvirtinimas skiriasi nuo paprasto darbuotojo statuso įtvirtinimo.5.1.Įmonės vadovo atsakomybės ribosCK teigiama: „Juridinio asmens valdymo organo narys, nevykdantis arba netinkamai vykdantis pareigas, nurodytas šiame straipsnyje ar steigimo dokumentuose, privalo padarytą žalą atlyginti juridiniam asmeniui visiškai, jei įstatymai, steigimo dokumentai ar sutartis nenumato kitaip“. Lyginant DK nustatytą normą, kad „darbuotojas privalo atlyginti visą žalą, jei žala padaryta kitokiu būdu ar kitokiam turtui, kai už ją visiška materialinė atsakomybė nustatoma specialiuose įstatymuose“ su CK ir ABĮ (akcinių bendrovių įstatymų) normomis, darytina išvada, kad įstatymų normos viena kitai neprieštarauja. ABĮ numatyta, kad „jei administracijos vadovas ar jo pavaduotojas sudarė sandorį viršydamas savo kompetenciją, normalią ūkinę riziką ar atliko kitus neteisėtus veiksmus ir tuo bendrovei padarė žalos (įskaitant ir negautą pelną) arba dėl to šie asmenys gauna tiesioginės ar netiesioginės naudos bendrovės ar jos akcininkų sąskaita, bendrovė ir bendrovės akcininkas ar akcininkai turi teisę teismine tvarka reikalauti atlyginti dėl tokio sandorio arba tokių veiksmų patirtą žalą (įskaitant ir negautą pelną). Atkreiptinas dėmesys, kad įmonės vadovas atsakys ne tik tiesioginių nuostolių ir negautų pajamų dydžiu, bet ir už netiesioginę naudą. Tai patvirtinta ir CK, kur teigiama: „Jeigu atsakingas asmuo iš savo neteisėtų veiksmų gavo naudos, tai gauta nauda kreditoriaus reikalavimu gali būti pripažinta nuostoliais“. Remiantis išnagrinėtomis normomis, galima daryti išvadą, kad įmonės vadovas visiškai atsako už savo kaltais veiksmais padarytą žalą, priešingai nei kiti darbuotojai (neviršijant trijų vidutinių mėnesinių darbo užmokesčių sumos, išskyrus tam tikrus atvejus). Tačiau šiuo atveju neaiškumų dėl įmonės vadovo visiškos atsakomybės kyla perskaičius DK 85 str., kur teigiama: „Įmonės, struktūrinio padalinio vadovai ir kiti pareigūnai, dėl kurių kaltės kilo streikas arba kurie nevykdė ar uždelsė įvykdyti taikinimo komisijos (darbo arbitražo, trečiųjų teismo) sprendimą įstatymų nustatyta tvarka gali būti traukiami drausminėn atsakomybėn, taip pat jiems gali būti taikoma materialinė atsakomybė iki šešių mėnesių pareiginės algos dydžio, jeigu dėl jų kaltės darbdaviui (įmonei) buvo padaryta žala“. Taigi pasidaro netišku, kodėl šiuo atveju įmonės vadovui nustatoma ribota atsakomybė? Mano nuomone, tai vertinama kaip įstatymo leidėjo neapsižiūrėjimas senąsias sovietinio Darbo įstatymų kodekso normas perkeliant į naująjį DK. Pažymėtina, kad remiantis CK, visiškos atsakomybės įmonės vadovas galėtų išvengti, jei steigimo dokumentai ar sutartis numatytų kitaip. Gali iškilti kita problema. Tiek pagal CK, tiek pagal ABĮ įmonės vadovas, sudaręs sandorį viršydamas savo kompetenciją, yra subsidiariai atsakingas, jei trečiojo asmens reikalavimas nebūna visiškai patenkintas iš bendrovės. Kyla klausimas, ar pati įmonė turi teisę apriboti trečiųjų asmenų galimybes išsiieškoti žalą? Mano nuomone, kadangi ABĮ atskirai neaptariami minėti klausimai, įmonės vadovo atsakomybės ribojimas negalimas. Jei dėl įmonės vadovo veiksmų žala padaroma tik pačiai bendrovei, bendrovė ar jos akcininkai turi teisę nesikreipti dėl jos atlyginimo. Tačiau reikia turėti galvoje, kai, remiantis CK, nustatomas kiekybinis atstovavimas: juridinio asmens vardu gali veikti tik keli valdymo organo nariai kartu ar valdymo organo narys ir atstovas kartu, ar valdymo organo narys ir kito organo narys kartu, ar valdymo organo narys ir dalyvis kartu. Taip sandoriai, kuriuos sudarė tik vienas iš asmenų, turinčių teisę juos sudaryti, nesukels prievolių bendrovei, todėl bendrovė ir jos akcininkai nepatirs žalos. Labai svarbu atkreipti dėmesį į tai, kad įmonei ar tretiesiems asmenims žalingi įmonės vadovo sprendimai gali būti pripažinti negaliojančiais iki realios žalos atsiradimo. CK teigiama, kad „Juridinių asmenų organų sprendimai gali būti teismo tvarka pripažinti negaliojančiais, jeigu jie prieštarauja imperatyviosioms įstatymų normoms, juridinio asmens steigimo dokumentams arba protingumo ar s…ąžiningumo principams. Ieškinį gali pareikšti juridinio asmens kreditoriai – jeigu sprendimas pažeidžia jų teises ar interesus, atitinkamas juridinio asmens valdymo organas, juridinio asmens dalyvis arba kiti įstatymuose numatyti asmenys. Tokiems ieškiniams nustatomas trijų mėnesių ieškinio senaties terminas. Jis pradedamas skaičiuoti nuo tos dienos, kurią ieškovas sužinojo arba turėjo sužinoti apie ginčijamą sprendimą“. Pažymėtina, kad teismų praktika irgi patvirtino, kad administracijos vadovo ir bendrovės santykiai pasižymi tam tikrais ypatumais. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas nustatė, kad „pirma, tai yra atstovavimo santykiai, kai administracijos vadovui, kaip bendrovės įgaliotiniui, pavedama veikti bendrovės vardu ir savo veiksmais sukurti bendrovei teise ir pareigas; antra, administracijos vadovas teikia tam tikras intelektines paslaugas, t.y. užtikrina kasdieninį bendrovės funkcionavimą ir jos reikalų tvarkymą; trečia, administracijos vadovo veikla yra jo profesinė veikla ir pragyvenimo šaltinis, t.y. administracijos vadovo ir bendrovės santykiams būdingas darbuotoją ir darbdavį siejančio darbo santykio elementas“. Išplėstinė teisėjų kolegija konstatavo, kad administracijos vadovo ir bendrovės santykiai savo esme yra pavedimo teisiniai santykiai. Taigi darytina išvada, kad, nustatant įmonės vadovo atsakomybę pačiai įmonei, jos dalyviams (akcininkams) arba tretiesiems asmenims, reikia vadovautis civilinę atsakomybę reguliuojančiomis normomis, kurios įtvirtina visiškos žalos atlyginimo principą.6.Administracinė ir baudžiamoji atsakomybė už buhalterinės apskaitos tvarkymąValstybė, mokesčių įstatymais ir kitais teisės aktais reguliuoja mokestinius santykius, nustato valstybinę mokesčių sistemą, apibrėžia mokesčio mokėtojus, jų teises ir pareigas, nustato mokesčių skaičiavimo, mokėjimo tvarką. Pastarojo dešimtmečio įmonių darbo praktika rodo, kad mokesčių įstatymai yra dažnai pažeidžiami: vengiama mokėti mokesčius, aplaidžiai ar apgaulingai tvarkoma įmonių buhalterinė apskaita, pateikiami neteisingi duomenys apie pajamas (pelną), kiti dokumentai nepateikiami arba pateikiami nesilaikant įstatymuose nustatytos tvarkos. Tokie pažeidimai daro didžiulę žalą valstybės finansiniams interesams, yra pažeidžiamas vienas pagrindinių mokesčių politikos principų, pagal kurį mokesčius privalo mokėti visi mokesčių mokėtojai, taip pat mažėja galimybė mažinti mokesčius ir t.t. Net ir sparčiai klostantis rinkos santykiams, didėjant finansinių operacijų skaičiui ir sudėtingumui, įmonių vadovų atsakomybė, ypač finansų ir paskaitos srityje, vis dar yra įstatymų neapibrėžta taip aiškiai, kaip norėtųsi. Praktikoje dažnai kyla klausimų ne tik dėl asmenų, atsakingų už pažeidimus ar nusikaltimus, nustatymo, bet ir panašių veikų atribojimo skirtinguose teisės aktuose problema. Šiame skyriuje bus analizuojami Administracinių teisės pažeidimų kodekso (ATPK) straipsnis Apskaitos taisyklų pažeidimas ir Baudžiamojo kodekso straipsnis Aplaidus apskaitos tvarkymas bei Apgaulingas apskaitos tvarkymas. Reikėtų turėti galvoje tai, kad kai kalbame apie įmones bei jų vadovus, tai liečia ne tik tas įmonių rūšis, kurios įvardytos įmonių įstatyme, bet ir visų rūšių įstaigas, bendrijas, asociacijas, susivienijimus ir organizacijas (pvz., mokyklas, ligonines, valstybės valdžios ir valdymo institucijas, kredito įstaigas ir pan.) bei jų vadovus.6.1.Aplaidus įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymasTai LR buhalterinės apskaitos įstatymo ir kitų įstatymų bei norminių aktų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, nevykdymas arba netinkamas vykdymas. Pavyzdžiui, aplaidžiai tvarkoma tuomet, kai ji netvarkoma, nesurašomi, nesurenkami arba surenkami ne visi pirminiai buhalterinės apskaitos dokumentai, nesudaromi ir nevedami apskaitos registrai, dokumentai ar registrai surašomi nesilaikant Buhalterinės apskaitos įstatymo ir kitų norminių aktų reikalavimų ir pan. būtina atkreipti dėmesį į tai, kad aplaidus buhalterinės apskaitos tvarkymas, numatytas BK ir ATPK yra tik tuomet, kai ši veika padaroma dėl nusikalstamo pasitikėjimo (asmuo žino įstatymų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, reikalavimus, tačiau sąmoningai jų nevykdo arba vykdo netinkamai, numato, kad dėl tokių jo veiksmų nebus galima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, komercinės, finansinės, ūkinės būklės rezultatų bei įvertinti turto, bet lengvabūdiškai tikisi to išvengti) arba nusikalstamo nerūpestingumo (asmuo nežino arba blogai žino įstatymų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, reikalavimus ir nenumato, kad dėl to nebus galima visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, komercinės, finansinės, ūkinės būklės rezultatų bei įvertinti turto, tačiau pagal einamas pareigas ar savo darbo specifiką privalo ir gali žinoti bei numatyti tų įstatymų nevykdymo pasekmes), t.y. aplaidi buhalterinės apskaita pasireiškia tik neatsargia kaltės forma.6.2.Apskaitos duomenų neišsaugojimasTai bet koks neatsargus jų praradimas pirma laiko, kai dokumentai prarandami dėl įstatymų reikalavimų nežinojimo ar neteisingo jų suvokimo arba netinkamo saugojimo. Buhalterinės apskaitos įstatymas įpareigoja įmonės vadovą nustatyti buhalterinės apskaitos dokumentų saugojimo tvarką, užtikrinančią jų išsaugojimą. Todėl, bylą sprendžiant teisme, visada yra keliamas klausimas, ar nustatyta apskaitos dokumentų saugojimo tvarka galėjo realiai užtikrinti jų saugojimą. Vilniaus miesto – ojo apylinkės teismo nuosprendžiu pagal BK 322 str. Asmuo buvo nubaustas už tai, kad, dirbdamas uždarosios akcinės bendrovės direktoriumi, paliko be priežiūros butą, kuriame be jokių apsaugos priemonių buvo laikomi įmonės buhalterinės apskaitos dokumentai. Įsibrovus į butą, be kitų daiktų, buvo pavogti ir buhalterinės apskaitos dokumentai. Byloje nebuvo duomenų, kas asmuo buvo nustatęs buhalterinės apskaitos dokumentų saugojimo tvarką, užtikrinančią jų saugumą. Todėl nuosprendyje teismas pagrįstai nurodė, kad, nors asmuo ir nenumatė, jog apskaitos dokumentai gali dingti, tačiau turėjo ir galėjo tai numatyti. Jei apskaitos dokumentų saugojimo tvarka nenustatyta, atsako įmonės vadovas. Tais atvejais, kai dokumentai buvo saugomi laikantis įstatymų bei vadovo nustatytos tvarkos, įmonės vadovas neatsako už apskaitos dokumentų neišsaugojimą, jei jie prarasti dėl aplinkybių, nepriklausančių nuo jo valios (pvz., gaisro ir pan.). jei apskaitos dokumentai pagal sutartį buvo perduoti saugoti asmenims, vykdantiems apsaugos funkcijas, ir jie neužtikrino tinkamos apsaugos, įmonės vadovas už apskaitos dokumentų neišsaugojimą neatsako. Bet koks apskaitos dokumentų perdavimas saugoti kitiems asmenims, kuriems nesuteiktos apskaitos dokumentų saugojimo funkcijos, neatleidžia įmonės vadovo nuo atsakomybės už jų neišsaugojimą.6.3.Apgaulingas įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymasTai sąmoningai buhalterinės apskaitos nevedimas ar buhalterinės apskaitos duomenų ar rezultatų iškraipymas, pavyzdžiui, dvigubos buhalterijos vedimas, pirminių buhalterinės apskaitos dokumentų ar apskaitos registrų klastojimas, ūkinių – finansinių operacijų nefiksavimas apskaitos dokumentuose bei kiti panašūs būdai. Apgaulingas apskaitos tvarkymas, numatytas BK 323 str. Ir ATPK yra tuomet, kai ši veika padaroma tyčia (tiesiogiai ar netiesiogiai). Veika laikoma padaryta tyčia, kai asmuo sąmoningai netvarko buhalterinės apskaitos arba tvarko ją netinkamai, numato, kad tuo trukdoma visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės komercinės, ūkinės, finansinės būklės rezultatus bei įvertinti turtą ir to siekia arba sąmoningai leidžia šioms pasekmėms kilti. Baudžiamąją atsakomybę už aplaidų ir apgaulingą apskaitos tvarkymą nuo administracinės atsakomybės, numatytos ATPK (buhalterinės ūkinių operacijų, piniginių lėšų ir materialinių vertybių apskaitos taisyklių pažeidimas), atriboja tai, kad nusikaltimų, numatytų BK 322 ir 323 straipsniuose, objektyviąją pusę apibūdina trys sąlygos, būtinos baudžiamajai atsakomybei atsirasti:1. veika (neveikimas) – aplaidus ar apgaulingas buhalterinės apskaitos tvarkymas.2. pasekmės – jeigu dėl nusikalstamai aplaidžios ar apgaulingos apskaitos visiškai ar iš dalies nebuvo galima nustatyti ar tuo buvo trukdoma nustatyti įmonės veiklos, komercinės, finansinės būklės rezultatus bei įvertinti turtą.3. priežastinis ryšys tarp veiklos ir kilusių pasekmių. Iš to darytina išvada, kad baudžiamajai atsakomybei atsirasti būtinos pasekmės, numatytos, BK 322 str., t.y. negalimumas arba trukdymas visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės komercinės, ūkinės, finansinės būklės rezultatus ar įvertinti turtą, o pagal ATPK pasekmės nebūtinos. Administracinei atsakomybei užtenka apskaitos taisyklių fakto. Administracinė atsakomybė už numatytus pažeidimus galima tada, kai dėl aplaidaus apskaitos tvarkymo nesumokama 30 iki 50 minimalių gyvenimo lygių dydžio sumos mokesčių, o apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą siekiama nuslėpti arba nuslepiama nuo 10 iki 50 minimalių gyvenimo lygių dydžio sumos mokesčių. Taigi šiuo atveju atsakomybės galimybė siejama su šiame straipsnyje numatytu nesumokėtų ar nuslėptų mokesčių dydžiu. Tačiau, kaip minėta, pagal BK 322 ir 323 str. Baudžiamajai atsakomybei atsirasti būtinos pasekmės, numatytos šių straipsnių dispozicijose, – kai dėl šių veikų negalima arba trukdoma visiškai ar iš dalies nustatyti įmonės veiklos, komercinės, ūkinės, finansinės būklės rezultatus ar įvertinti turtą. Todėl darytina išvada, kad asmeniui dėl aplaidaus apskaitos tvarkymo nesumokėjus daugiau kaip 50 minimalių gyvenimo lygių mokesčių sumos, bet, nesant jo veiklos pasekmių, numatytų BK, jis atsako administracine tvarka pagal ATPK 173 straipsnį.6.4.Atsakomybės subjektaiAplaidaus ir apgaulingo įmonės buhalterinės apskaitos tvarkymo subjektais tiek pagal ATPK, tiek pagal BK paprastai būna asmenys, tiesiogiai tvarkantys įmonės buhalterinę apskaitą:• vyriausiasis buhalteris (buhalteris) – tais atvejais, kai įmonėje yra savarankiška buhalterinės apskaitos tarnyba. Šiais atvejais įmonės vadovas gali būti nusikaltimo bendrininkas;• buhalterinių, audito ar konsultacinių įmonių specialistai – kai įmonės buhalterinė apskaita tvarkoma pagal sutartis su buhalterinėmis, audito ar konsultacinėmis įmonėmis;• įmonės savininkas – tais atvejais, kai jis pats tvarko buhalterinę apskaitą. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymą pats savininkas gali tvarkyti tik personalinės įmonės, turinčios vieną savininką, buhalterinę apskaitą. Jeigu buhalterinę apskaitą tvarko įmonės savininko šeimos nariai ar kitas asmuo, nesusijęs su įmone darbo santykiais, o tik žodžiu susitaręs, tokiu atveju už aplaidų ir apgaulingą buhalterinės apskaitos tvarkymą turi atsakyti įmonės vadovas. Kai asmuo, nesusijęs su įmone darbo santykiais, buhalterinę apskaitą tvarko apgaulingai, jis atsakys tik už tuos nusikaltimus, kuriuos siekia padaryti apgaulingai tvarkydamas buhalterinę apskaitą. Šiuo atveju įmonės vadovas atsako tik už aplaidų buhalterinės apskaitos tvarkymą. Jeigu minėtas asmuo apgaulingai tvarko buhalterinę apskaitą susitaręs su įmonės vadovu (savininku), abu atsako pagal BK. Jeigu įmonėje buhalterinė apskaita iš viso netvarkoma, atsako vadovas. Nustatant atsakingą asmenį, būtina įvertinti daugelį aplinkybių, lėmusių administracinio teisės pažeidimo ar nusikaltimo padarymą, todėl vienareikšmiškai teigti, kad visais atvejais atsako anksčiau išvardyti asmenys, negalima. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymą vyriausiasis buhalteris atsako už buhalterinių įrašų teisingumą, t.y. už ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių, remiantis apskaitos dokumentais, registravimą buhalterinėse sąskaitose. Už apskaitos dokumentų surašymą laiku ir teisingai, už juose esančių duomenų tikrumą ir ūkinių operacijų teisėtumą atsako apskaitos dokumentus surašę ir pasirašę asmenys. Buhalterinės apskaitos tvarkymo kokybė priklauso ir nuo tinkamo apskaitos organizavimo. Už apskaitos organizavimą pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo reikalavimus atsako įmonės vadovas. Bendrais bruožais galima pasakyti, kad buhalterinės apskaitos organizavimas apima apskaitos tvarkymo sistemos nustatymą ir parinkimą, individualaus sąskaitų plano sudarymą ir tvirtinimą, paskaitos politikos (vidinių apskaitos taisyklių) parinkimą, atsižvelgiant į konkrečias sąlygas, verslo pobūdį ir kt. Kas turėtų atsakyti, jeigu buhalteris aplaidžiai tvarko apskaitą dėl netinkamo apskaitos organizavimo, vienos nuomonės teisininkai neturi. Manytina, kad atsakyti turėtų abu, tačiau viskas priklauso nuo konkrečios situacijos. Iš to, kas minėta, darytina išvada, kad aplaidžios ir apgaulingos buhalterinės apskaitos tvarkymo nusikaltimų subjektais gali būti pripažįstami asmenys, atsižvelgiant į jų asmeninę atsakomybę, kuri tvarkant buhalterinę apskaitą jiems priskirta įstatymų ir kitų norminių aktų. Tačiau teismų praktikoje minėtos Buhalterinės apskaitos įstatymo nuostatos traktuojamos nevienodai. Vienais atvejais teismai pripažįsta šių nusikaltimų subjektais tik asmenis, tiesiogiai tvarkančius buhalterinę apskaitą, kitais atvejais – ir įmonės vadovus. Remdamasis Civiliniu kodeksu ir Įmonių finansinės atskaitomybės įstatymu administracijos vadovas atsako už finansinės atskaitomybės sudarymą, t.y. už tai, kad finansinėje atskaitomybėje būtų teisingai atspindėtas įmonės turtas, nuosavas kapitalas, įsipareigojimai, pajamos, sąnaudos, kad finansinė atskaitomybė atitiktų bendruosius apskaitos principus bei nustatytą formą. Pagal paskutinius Įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo pakeitimus iki 2004 metų finansinė atskaitomybė rengiama pagal Vyriausybės ir Finansų ministerijos teisės aktus, reglamentuojančius finansinės atskaitomybės sudarymą. Vyriausiasis buhalteris (buhalteris) atsako už fina…nsinės atskaitomybės pateikimą laiku. Jeigu dėl buhalterio aplaidžiai ar apgaulingai tvarkomos buhalterinės apskaitos parengiama neteisinga finansinė atskaitomybė, atsakyti turės pats vadovas, nes jo teisė ir pareiga yra rinktis kompetentingus specialistus. Jei asmenys, apgaulingai tvarkantys buhalterinę apskaitą arba klastojantys, paslepiantys, sunaikinantys apskaitos dokumentus, be nusikaltimo, numatyto BK 323 str., kėsinasi arba padaro ir kitų nusikaltimų (pvz., pasisavina svetimą turtą), jie atsako pagal šių nusikaltimų sutaptį. Už buhalterinės apskaitos dokumentų suklastojimą, paslępimą ar sunaikinimą atsako veiką padaręs asmuo.7. Atskaitomybės parengimas ir vadovo atsakomybė Vilniaus miškų urėdijojeMiškų urėdijos valdymo organas yra administracija, kurios veiklai vadovauja miškų urėdas. Administracija dirba, vadovaudamasi LR įstatymais, MU įstatais, miškų urėdo patvirtintu darbo reglamentu, padalinių bei pareigybių nuostatais ir miškų urėdo sprendimais. Miškų urėdą ir vyriausiąjį finansininką miškų urėdo teikimu skiria pareigoms, atleidžia iš pareigų, darbo užmokesčio dydį nustato ir pareiginius nuostatus jiems tvirtina Generalinis miškų urėdas. Miškų urėdas negali eiti ir vyr. finansininko pareigų. MU finansinė veikla kontroliuojama audito tvarka. Metinis auditas yra privalomas, kitų laikotarpių veiklos auditas gali būti atliekamas steigėjo arba administracijos iniciatyva. MU administracija privalo pateikti Generalinei miškų urėdijai, auditoriui bei valstybės kontrolės institucijoms ir kitoms įstatymais nustatytąja tvarka institucijoms jų reikalaujamus MU dokumentus. Audito paslaugų sutartis su auditoriais sudaro steigėjas. Jų paslaugos apmokamos iš MU lėšų. Atlikus MU finansinės veiklos auditą, finansinė atskaitomybė tvirtinama miškų urėdo ir pateikiama Generalinei miškų urėdijai. MU įstatiniu kapitalu laikomas LR Vyriausybės nustatyta tvarka įvertintas MU turimas kapitalas. Įvertinant MU kapitalą, žemė ir miškas vertine išraiška į apskaitą neįtraukiami. MU įstatinis kapitalas naudojamas, didinamas bei mažinamas LR valstybės ir savivaldybės įmonių įstatymo nustatyta tvarka. MU valstybės kapitalą naudoja už palūkanas, mokamas iš pelno. Naudojasi vidiniais ir išoriniais finansinių išteklių šaltiniais. Vidiniams šaltiniams priskiriami amortizaciniai atskaitymai ir pelnas. Išoriniams šaltiniams priskiriamos skolinto kapitalo lėšos, valstybės įnašai, taip pat iš kitur gauta finansinė parama. Turimo ilgalaikio turto (materialaus ir nematerialaus) nusidėvėjimo normatyvus MU nustato, atsižvelgdama į šio turto efektyvumo realų kitimą ir į LR Vyriausybės nustatytus minimalius bei maksimalius ekonominius svyravimus. MU sudaro pelno rezervą, taikant ne mažesnius kaip 5 procentų metinius atskaitymus iš pelno, kuris liko, sumokėjus privalomuosius mokesčius. Rezervas kasmet papildomas, kol jo dydis pasiekia 1/20 MU įstatinio kapitalo. MU ūkinės veiklos nuostoliai ir įsiskolinimai padengiami iš:1. MU nepaskirstyto pelno;2. pelno rezervo lėšų;3. gaunamų dotacijų iš valstybės tais atvejais, kada LR Vyriausybė ar Generalinė miškų urėdija nustato MU privalomas užduotis, produkcijos bei paslaugų kainas, įkainius, tarifus. MU pareigūnai, dėl kurių veiklos ar neveikimo buvo prarastas valstybės turtas, pažeista nustatyta amortizacinių atskaitymų ar pelno paskirstymo tvarka, neteisingai sumokėti mokesčiai, atsako įstatymų nustatyta tvarka. MU pelnas turi būti paskirstytas ne vėliau kaip per 2 mėnesius po ūkinių metų pabaigos. MU pelnas skiriamas:1. įstatymų nustatytiems mokesčiams į biudžetą;2. draudimo įmokoms už MU turimą valstybės kapitalą;3. atskaitymams į MU pelno rezervą. Likusi pelno dalis skiriama: 30 procentų MU įstatiniam kapitalui didinti ir 70 procentų – kitoms reikmėms (premijoms, socialinėms ir kultūrinėms priemonėms finansuoti bei rezervams sudaryti). Jei MU nesumokėjo įstatymų nustatytų mokesčių, ji neturi teisės naudoti pelno kitiems tikslams. Premijos darbuotojams gali būti išmokamos kiekvieną ketvirtį, jeigu gauta pakankamai pelno. Draudžiama iš pelno mokėti premijas darbuotojams, jeigu per nustatytus terminus neatsiskaityta su kreditoriais. MU pranešimai darbuotojams apie praėjusių metų veiklos rezultatų, pelno paskirstymo, ateinančių metų veiklos planų ir perspektyvų, apie kitų aktualių klausimų nagrinėjimą skelbiami ne vėliau kaip prieš 10 dienų viešai MU padaliniuoseIšvadosPačiu bendriausiu atveju galima pasakyti, kad apskaitos informacija yra iš patikimo šaltinio gauti ir tinkamai užregistruoti apskaitos, daugiausia finansinės, duomenys, kuriuos naudoja savarankiški ūkiniai vienetai – įmonės jų valdymo procese arba kurie potencialiai ateityje gali būti naudingi valdytojams bei kitiems apskaitos informacijos vartotojams. Labai svarbi aplinka, kurioje funkcionuoja apskaita, tai yra pati įmonė. Apskaitos požiūriu įmonė yra savarankiškas ūkinis vienetas, atribotas nuo kitų įmonių ir savininkų. Įmonės gali būti labai skirtingi dariniai – ir nuosavybės forma, ir juridiniu statusu, ir dydžiu. Pagrindinis finansinės apskaitos tikslas – teikti finansinę informaciją suinteresuotoms šalims, kad šios įvertintų įmonės laimėjimus ir jos finansinę padėtį. Valdymo apskaitos tikslas – teikti naudingą informaciją įmonės valdytojams, kad šie priimtų teisingus valdymo sprendimus. Specifiniai apskaitos tikslai yra teikti informaciją specifiniams klausimams spręsti. Tai gali būti informacija, kurios reikia pinigų srautams reguliuoti, finansinei būklei įvertinti, informacija apie darbo užmokestį ar turimus fondus. Visos ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai turi būti pagrįsti apskaitos dokumentais. Apskaitos dokumentai surašomi ūkinės operacijos ir ūkinio įvykio metu arba jiems pasibaigus ar įvykus. Ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai, kurie negali būti pagrįsti apskaitos dokumentais, pagrindžiami su jais susijusių ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių apskaitos dokumentais. Nuolatinių ir ilgalaikių paslaugų (energijos, dujų, ryšių, nuomos ir kitų) teikimo pagal sutartis praėjusio laikotarpio, kuris negali būti ilgesnis negu paslaugos gavėjui ne vėliau kaip iki kito mėnesio 10 dienos. Ūkine veikla nesiverčiantiems fiziniams asmenims Vyriausybės nustatyta tvarka gali būti išrašomi ir pateikiami ne ilgesnio kaip du mėnesiai laikotarpio nuolatinių ir ilgalaikių paslaugų teikimo apskaitos dokumentai. Apskaitos registruose ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių duomenys užregistruojami ne vėliau kaip iki kito mėnesio 30 dienos. Įmonės apskaitos sistema labai priklauso nuo jos atspindimų objektų. Tuos skirtumus apsprendžia nuosavybės formos. Konkrečios įmonės priklausomybė vienai ar kitai nuosavybės formai turi didelį poveikį tos įmonės apskaitai MU finansinė veikla kontroliuojama audito tvarka. Metinis auditas yra privalomas, kitų laikotarpių veiklos auditas gali būti atliekamas steigėjo arba administracijos iniciatyva. MU administracija privalo pateikti Generalinei miškų urėdijai, auditoriui bei valstybės kontrolės institucijoms ir kitoms įstatymais nustatytąja tvarka institucijoms jų reikalaujamus MU dokumentus. Audito paslaugų sutartis su auditoriais sudaro steigėjas. Jų paslaugos apmokamos iš MU lėšų. Atlikus MU finansinės veiklos auditą, finansinė atskaitomybė tvirtinama miškų urėdo ir pateikiama Generalinei miškų urėdijai.Naudotos literatūros sąrašas1. Adomaitienė G. Buhalterinės apskaitos pradmenų teorija. Kaunas: Technologija, 2003.2. Kalčinskas G. Buhalterinės apskaitos pagrindai. Vilnius, 1997.3. Kalčinskas G., Černius G. Finansinė