Mokesčiai Europos Sąjungoje, konkrečiose Europos Sąjungos valstybėse bei Lietuvoje
Kiekviena problema slepia tokiaspelno galimybes, prieš kurias nublankstapati problema.Įspūdingiausios sėkmėsistorijos apie tuos žmones, kurie susidūręsu problema, paversdavo ją pasipelnymo šaltiniu.
J. Sugermanas
Apskritai kalbant apie mokesčius, visų pirma reikia konstatuoti, jog tai vienas sudėtingiausių teisinių reiškinių, kurie egzistuoja visuomenėje.Pati mokesčių paskirtis yra problematiška,- egzistuoja daugybė teorijų apie mokesčių turinį, tikslus, jų paskirtį, kuri kiekviena turi racionalumo grūdą ir dažnai yra ne vien cholastinių svarstymų rezultatas, bet ir legališkai įtvirtinta įvairių šalių teisinėse sistemose.Rašant darbą, pagrindinis dėmesys bus skiriamas ne tiek specialiajai mokesčių teisės daliai- konkretiems mokesčiams bei jų objektų, tarifų ir kitų elementų analizei, bet bendrajai daliai. Bus bandoma konstatuoti, kaip mokesčiai, kaip reiškinys, kaip legalinė definicija yra suprantami Europos Sąjungoje(toliau ES), konkrečiose ES valstybėse bei stengiamasi išvesti paritetą su Lietuvos mokesčių doktrina(rizikuoti teigiant, jog tokia apskritai yra), jų paskirtimi.Prieš pradedant analizuoti, kaip mokesčiai suprantami ES valstybėse, būtina trumpai apibūdinti Lietuvos mokesčių teisės doktriną bei mokesčių koncepciją.Kalbant apie Lietuvos mokesčių reformą, reikia pasakyti, kad tik atkūrus Nepriklausomybę, imta šnekėti apie mokesčių reformą. Praėjus daugiau nei 10 metų, apie ją vis dar diskutuojama. Tokio neveiklumo priežasčių ieškojimas yra ne šio darbo tema, tačiau galime pasakyti, jog užpraėjusiais metais Vyriausybė patvirtino mokesčių koncepciją, kurioje numatyti pagrindiniai mokesčių doktrinos principai bei veiklos gairės.Dabar galiojantis LR mokesčių administravimo įstatymas, mokestį apibrėžia kaip mokesčio įstatyme mokesčio mokėtojui nustatyta piniginė prievolė valstybei, kad būtų gauta pajamų valstybės (savivaldybės) funkcijoms vykdyti. Ši prievolė atliekama įstatymų nustatyta tvarka .
Ši legalinė definicija egzistuoja daugiau nei septynerius metus, jos keitimo būtinumą, nurodysime vėliau, darbo eigoje.Kalbant apie ES valstybių mokesčių teisės sistemą, pasirinksime kaip pavyzdį Vokietiją, kurios mokesčių definiciją dabar apibrėšime.Mokestis(Steuer)- tai nėra atgalinys ryšys už valstybės suteiktas paslaugas. Tai konkrečios viešosios institucijos renkama, su tikslu surinkti pajamas į biudžetą ir visiems mokesčių mokėtojams, kuriems įstatymas numato tokią pareigą, uždedama našta; Pajamų siekimas gali būti šalutinis(nepagrindinis) biudžeto tikslas. Šio įstatymo prasme bendrieji(Zoelle) ir žemės ūkio muitai(Abschoepfungen) yra mokesčiai .Iš pirmo žvilgsnio, a priori, šios dvi definicijos atrodo lyg ir panašios, tačiau taip yra tik nepažinus jų turinio ir abiejų šalių mokesčių sistemų pagrindų.Siekiant atskirti šias dvi definicijas, reikia paminėti Vokietijos, kaip vienos pagrindinių ES valstybių, kurios mokesčių teisės doktrina bando remtis ir ES, mokesčių definicijų daugiaaspektiškumą.Priešingai nei Lietuvoje, Vokietijoje mokesčių(šis terminas nelabai tinkamas, todėl minėsime mokesčius plačiąja prasme) sąvoka yra diferencijuojama į keletą definicijų.Bendrasis terminas, apimantis įmokas, kurias asmenys privalo mokėti į valstybės, žemių, savivaldybių ar bažnyčių yra- Abgabe, kuris verčiamas pažodžiui, lietuvių kalboje reikštų kažką panašaus į “atidavimas”, “grąžinimas”. Tačiau tai šios sąvokos semantinė prasmė, mokesčių teisei, ji nelabai tinka.Tokios definicijos, apimančius visus privalomus mokėjimus, Lietuvos mokesčių teisės doktrinoje, o ir pačioje kalboje nėra. Mokesčio sąvoką siaurąja prasme(Steuer), jau apibrėžeme, ji yra viena iš Abgabe dalių. Kiti privalomųjų mokėjimų šaltiniai (kurie taipogi yra sudėtinės Abgabe dalys) yra šie: rinkliavos, kurios savo ruožtu vėl yra skirstomos į dvi dalis, kurių lietuvių kalboje, taipogi nėra. Tai būtų Gebuere ir Beitraege. Abgabe dar priklauso ypatingosios įmokos(Sonderlast), tai būtų mokesčiai, kurie gali būti įvedami įvairiausiais socialiniais tikslais-pvz., ekologijos mokestis.Taigi apibendrinus būtų galima išskirti tokias mokesčių plačiąja prasme(Abgabe) rūšis:• Mokesčiai siaurąja prasme(Steuer);• Bendrieji muitai(Zoelle);• Žemės ūkio muitai(Abschoepfungen);• Rinkliavos(savo ruožtu skirstomos į Gebuere ir Beitraege);• Ypatingosios įmokos(Sonderlast).Kalbant apie Lietuvos mokesčių teisės sistemą, galima išskirti tokias į valstybės ar savivaldybių biudžetus mokamas įmokas: mokesčiai(kurie išvardinti LR mokesčių administravimo įstatymo 5 str. bei rinkliavos, kurias reglamentuoja atskiras įstatymas. Vienos apibendrinančios frazės, apimančios minėtas įmokas, nėra. Objektyviai kyla klausimas- o galbūt tokia definicija yra įtvirtinta tik Vokietijos mokesčių teisės sistemoje ir neturi jokios praktinės reikšmės ES mokesčių teisėje.Tuo klausimu esti įvairių nuomonių.Jas apibendrinus būtų galima išskirti dvi dideles ES valstybių grupes, kuriose mokesčių definicija yra griežta arba ne. Griežta, antai, galioja, Vokietijos, Austrijos bei kitų valstybių mokesčių sistemose, tuo tarpu kitose- Pranzūzijoje, Liuksemburge bei kitose prancūziškai kalbančiose ES narėse, mokesčių definicija yra negriežta. Šiose šalyse galima išskirti keturias sąvokas, kurios yra, faktiškai, adekvačios ir reiškia tą patį- mokesčius siaurąja prasme: • impot;• imposition;• taxe;• droit. Analogiškai yra ir Lietuvoje, kur nėra įmokas apibendrinančios definicijos.Dabar paanalizuosime, kaip ir dėl kokių priežasčių, cholastinių ar grynai praktinių, reikia įmokas diferencijuoti. Tai atliksime remiantias vyraujančia Vokietijos mokesčių teisės doktrina ES bei remdamiesi pagrindiniu ES teisės šaltiniu- Europos Bendrijos sutartimi. Būtent šios sutarties rėmuose yra kalbama apie mokesčių teisės harmonizavimą. Daugelis mokslininkų ir praktikų, nagrinėdami mokesčių teisės harmonizavimo problemas, vartoja Europos Sąjungos terminą, tačiau tai nėra teisinga .Pagrindinis Bendrijos mokesčių teisės šaltinis, tai Europos Bendrijos sutarties 95-99 str., kurie yra, tarsi, Bendrijos mokesčių teisės konstitucija.bei Europos Tarybos direktyvos ir reglamentai.Netiesioginiai mokesčiai yra reglamentuojami EB direktyvomis, o muitų sąjungos santykiai- reglamentais.Europos Bendrijos sutarties skyrius, skirtas mokesčių teisei, yra pavadintas fiskalinės nuostatos. Tai rodo, kad kaip jau anksčiau minėta, Bendrijos mokesčių teisė skiria mokesčių plačiąja prasme bei siaurąja prasme definicijas. Originalo angliškajame variante Europos Bendrijos sutarties tekste, ši nuostata yra pavadinta “tax provisions”. Lietuvių kalbos vertime, ši definicija išversta ne į mokestinės nuostatos, o fiskalinės. Vadinasi, remiantis aukščiau išdėstytu, būtų galima teigti, jog visaapimanti mokesčių sąvoka galėtų būti fiskalinė našta, tuomet būtų logiška ir suprantama, kuomet kalbama apie visumą fiskalinių įmokų.Tačiau Bendrijos sutarties vertimo lietuviškajame variante, toliau jau minimos sąvokos nebe “fiskalinė našta”, bet “mokesčiai”. Pvz., Bendrijos sutarties 95 str.(ex 90 str.) sakoma: “jokia valstybė narė tiesiogiai ar netiesiogiai neapmokestina kitų valstybių narių gaminių jokiais savo vidaus mokesčiais , didesniais už tuos, kuriais ji tiesiogiai ar netiesiogiai apmokestina panašius savo nacionalinius gaminius.Be to, jokia valstybė narė, negali apmokestinti kitų valstybių narių gaminių tokio pobūdžio vidaus mokesčiais, kurie suteiktų netiesioginę apsaugą kitų gaminių gamybai” .Arba tos pačios sutarties 96 str.(ex 91 str.) nustatyta nuostata, kad ”už prekes, eksportuojamas į kitą valstybę narę, negalima grąžinti daugiau vidaus mokesčių negu buvo už jas tiesiogiai ar netiesiogiai sumokėta. ” Šiais atvejais turėtų būti kalbama ne vien apie mokesčius, bet ir apie kitas įmokas. Todėl minėtos nuostatos turėtų būti pakeistos į “finansinės naštos” definicijas.Juk visiškai galimi atvejai, kad rinkliavos(įmokos už valstybės ar savivaldybių institucijas suteiktas paslaugas), taip pat gali būti netiesioginė fiskalinė našta ir būti reglamentuojama Bendrijos teise.Apskritai, Bendrijos mokesčių teisė reglamentuoja ne visus mokesčius. Tai padaryti teritorijoje, kur gyveną daugiau nei 370 mln. gyv. ir egzistuoja įvairiausių mokesčių teisės sistemų, būtų per daug sudėtinga.Europos Bendrijos sutarties 99 str.(ex 93 str.) nustatyta, kokius mokesčius bei jų koordinavimą reguliuoja Bendrijos teisė: “Taryba, spręsdama vienbalsiai dėl Komisijos pateikto pasiūlymo ir pasikonsultavusi su Europos Parlamentu bei Ekonomikos ir socialinių reikalų komitetu, patvirtina nuostatas dėl apyvartos mokesčių, akcizą ir kitas netiesioginio apmokestinimo formas reglamentuojančių įstatymų suderinimo tokiu mastu, kokiu toks suderinimas yra būtinas, kad 7a straipsnyje nustatytu terminu būtų sukurta ir veiktų vidaus rinka.Dabar paanalizuosime kaip yra suvokiami netiesioginiai mokesčiai. Mokesčių teisės doktrina nuo seno visus mokesčius diferencijuoja pagal tai, kokie jie yra- tiesioginiai ar netiesioginiai. Egzistuoja ir daugybė kitų mokesčių klasifikavimo pagrindu, tačiau pagrindinį dėmesį skirsime šiai gradacijai, kadangi ją pasirinkto Europos Bendrija.Kaip jau buvo minėta, Sutartimi išvardinti akcizai, apyvartos mokestis bei kitos netiesioginio apmokestinimo formos(šiuo atveju vėl naudojama ne “mokesčių” sąvoka, o “apmokestinimo formos” sąvoka. Kadangi nėra termino, kuris apibūdintų apmokestinimą, ne vien mokesčiais, bet ir rinkliavomis, šis terminas taikomas visoms fiskalinės naštos įmokoms).Trumpai paanalizuosime kiekvieną iš jų.Apskritai netiesioginiai mokesčiai yra tokie mokesčiai, kurių mokesčio naštos nešėjas, nesutampa su mokesčių mokėtoju. Pvz., PVM atveju, mokesčio naštos nešėjęs(asmuo, kuriam pagal konkretų mokesčių įstatymą, numatyta pareiga mokėti mokestį) yra konkretus asmuo, užsiimantis ūkine- komercine veikla ir užsiregistravęs PVM mokėtoju. Tačiau šį mokestį suoka ne jis pats, o paskutinis vartotojas,- tas asmuo, kuris įsigijo PVM apmokestintą prekę savo poreikiams tenkinti.Tiesioginių, gi, mokesčių atveju yra priešingai,- mokesčių naštos nešėjęs sutampa su mokesčio mokėtoju. Pvz., juridinis asmuo, užsiimantis ūkine- komercine veikla, privalo mokėti pelno mokestį. Jis tai padaro pats savarankiškai, apmokestinus jo gautą pelną mokesčio tarifu.Tačiau reikia paminėti, jog mokesčių skirstymas į tiesioginius ir netiesioginius nebėra visiškai tinkamas, kadangi, šiuo metu, tiek Lietuvos, tiek kitų ES valstybių mokesčių aktai leidžia mokesčio mokėtojo naštą perkelti kitam mokesčio nešėjui.Daug racionalesnis ir efektyvesnis būtų šis mokesčių skirtumas- visi mokesčiai diferencijuojami pagal tai, už ką jie mokami- tai būtų pajamų(pelno) ir turto mokesčiai bei vartojimo mokesčiai. Supaprastintai būtų galima teigti, jog vartojimo mokesčiai,- tai tie patys netiesioginiai mokesčiai, o Pajamų(pelno) ir turto mokesčiai- tiesioginiai. Tokiu atveju nekiltų problema, įvykus anksčiau minėtai sąlygai- tiesioginių mokesčių mokėtojams perkėlus mokesčių naštą mokesčių nešėjams. Būtų racionalu tokį mokesčių skirstymą įtvirtinti ir pačioje bendrijos Sutartyje. Dabar panagrinėsime kiekvieną Europos Bendrijos reglamentuojamą mokestį.Apyvartos mokestis supaprastintai gali būti suprantamas kaip pridėtinės vertės mokestis. Šis mokestis- vienas iš ES biudžeto pajamų šaltinių. Apyvartos mokestį reglamentuoja 6. Apyvartos mokesčio direktyva ir dar keletas ją papildančių direktyvų.Pvz., atsižvelgiant į kuriamą bendrąją vidaus rinką, dar 1991 m. priimta direktyva 91/680/EEB ar direktyva 92/77/EEB.Remiantis aukščiau paminėtomis direktyvomis, šis mokestis nėra išimtinis Bendrijos biudžeto šaltinis. Visos valstybės narės moka nuo šio mokesčio, surenkamo į nacionalinį biudžetą, apie 1 proc. į Bendrijos biudžetą.Europos Bendrijos valstybėse taikoma privalomo PVM registravimo riba yra daug mažesnė nei Lietuvoje. Jei Europos bendrijoje 5000 EUR(apie 18000lt), tai Lietuvoje 100000 lt(apie 30000 EUR).Todėl Lietuva, derybinėje pozicijoje mokesčiai, prašė išimties dėl PVM registravimo ribos. To, beje, siekiant apsaugoti smulkųjį ir vidutinį verslą bei nepakenkti PVM administravimui, prašė ir daugelis kitų šalių kandidačių.Kitų išlygų ar pereinamųjų laikotarpių PVM srityje nebuvo prašyta, todėl naujoji PVM įstatymo redakcija leistų suderinti praktiškai visus PVM taikymo aspektus su pagrindiniu acquis dokumentu šioje srityje- Europos Tarybos direktyva Nr. 77/388, arba dar vadinama Šeštąja direktyva.Akcizai, tai, taipogi, vienas iš pagrindinių Europos bendrijų biudžeto šaltinių.Kalbant apie akcizus, pagrindinė direktyva, kuri reglamentuoja juos yra 92/12/EEB, kurioje nustatyta, jog galimos tik tokių akcizų rūšys: naftos produkcijos; alkoholio; produktų, turinčių alkoholio bei tabako apmokestinimas.Pagal anksčiau galiojusį Akcizų įstatymą, buvo apmokestinama ir daugiau objektų- prabangūs automobiliai, bižuterija ir kitos prekės. LR Seimas 2001 m. spalio 30 d. priėmė naują Akcizų įstatymą, kuris įsigaliojo nuo 2002 m. liepos 1 d. Minėtas įstatymas jau yra suderintas su Europos Bendrijos akcizų normomis, t.y. numato tik trijų prekių grupių apmokestinimą. Tačiau tuo mokesčių mokėtojų našta nesumažės, kadangi objektai, anksčiau buvę išvardinti akcizų įstatyme, dabar bus įtraukti į naujus mokesčių įstatymus. Pvz., cukraus mokesčio įstatymas.Kalbant apie akcizus, reikia pažymėti, kad nuo 2002 m. liepos 1 d. siūloma nauja administravimo sistema- akcizinių sandėlių sistema, kuri leis patiems mokėtojams taupyti apyvartines lėšas. Taip per apyvartinių lėšų taupymo mechanizmus pardavėjai, prekių tiekėjai, gali mažinti prekių savikainą. Tokia akcizų sandėlių sistema, iš dalies, amortizuoja akcizo tarifų padidėjimą, kuris didės visoms prekių grupėms.Kalbant apie bendruosius bei žemės ūkio muitus, reikia konstatuoti, jog šie mokesčiai yra pagrindinis Europos Bendrijos biudžeto šaltinis. Visi išoriniai muitai,kadangi vidinių muitų Europos Bendrijoje nėra, patenka į Europos bendrijų biudžetą.Tiesioginių mokesčių Europos Bendrija nėra suderinusi, todėl nėra konkrečių normų, kurias turėtų taikyti valstybės narės ar valstybės kandidatės. Šioje srityje, šalia kitų teisės aktų, Europos bendrijos narės, o taipogi ir narės kandidatės, turi vadovautis ES priimtu vadinamuoju Mokesčių etikos kodeksu(Code of Conduct for Business Taxation), t. y. verslo apmokestinimo taisyklėmis, kurios iš esmės ir sako, kad tiesioginiai mokesčiai turi būti taikomi taip, jog nebūtų diskriminacinių ar konkurencinių iškraipymų, taip pat kad būtų užtikrintas bendrosios rinkos funkcionavimas.Valstybės narės yra įsipareigojusios neįvesti naujų apmokestinimo taisyklių, jeigu jos laikytinos žalingomis, taip pat įvertinti galiojančią apmokestinimo tvarką ir siekti greitesnio žalingų sąlygų panaikinimo.Kalbant apie Lietuvą šiuo aspektu, galima paminėti tai, jog Lietuvos Įstatymų leidėjas priėmė naują Pelno mokesčio įstatymą, kuris iš esmės atitinka Europos Bendrijos normas šioje srityje. Taip pat numatomas Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimas.Tai tokie pagrindiniai atitinkamų mokesčių definicijų, mokesčių sistemos bei jos doktrinos bruožai Europos bendrijoje, konkrečiose Europos Sąjungos valstybėse bei jos kandidatėje Lietuvoje.Literatūros sąrašas:
1. V.Ž.- 1995, Nr. 61-15742. Europos Ekonominės Bendrijos steigimo sutartis3. Verslo ir komercinė teisė.- 1997, Nr 4-64. Integracijos žinios.- 2001, Nr. 10(30)5. Aktuelle Steuertexte.- Muenchen, Beck, 20006. Steuerrechts des Europaeisches Gemeinschafts.- 1998,